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【摘要】近年來，隨著國家和社會對高等教育投資的不斷增加，高校治理問題越來越多地引起關注，如何有效治理成為高校的熱點問題。文章結合高校的內部治理方案，對高校治理的推進方式及其進程中存在的問題進行論述，研究內部審計在高校治理中發揮作用的具體途徑。作為高校治理的重要組成部分，文章嘗試通過經濟責任審計、績效審計和內部控制審計三種主要內部審計的途徑，履行事前預防、事中控制以及事后考核評價的職能，助力高校治理，促進高校優化管理并形成良性發展態勢。

【關鍵詞】高校審計；內部審計；高校治理；權力運行

一、高校內部審計與高校治理

（一）高校內部審計及其責任國際內部審計師協會（IIA）認為：內部審計是一種獨立客觀的確認與咨詢行為，可以通過組織的風險管理工作，對組織的業務進行評定預估，保證業務的充分性和有效性，通過內部控制制度優化公司治理，以促進組織增加價值和實現組織目標[1]。中國內部審計協會將高校內部審計定義為：高等學校內部審計機構和人員通過對學校與資源利用有關的業務活動及其內部控制的適當性、合法性和有效性的審查，并進行確認、評價、咨詢，旨在促進完善管理控制、防范風險、創造效益，從而促進學校事業目標的實現[2]。20世紀80年代至今，在國家相關政策推動下，經過三十多年的沉淀、積累，高校內部審計的職能促使其參與到學校戰略決策中，為學校內部管理和內部控制的評價和構建提供意見和建議，審計模式由風險導向型向戰略導向型演變，審計業務由事項審計逐步改革發展為規則審計，審計對象從部門資源審計延伸至整體能力審計，審計方法則由手工事后審計轉變為運用信息技術進行的實時審計。（二）高校治理及其內涵張維迎教授2004年首次在我國引入“大學治理”概念時指出：大學治理結構必須平衡所有利益相關者的利益，必須以社會價值為目標，而不能以現有的教員或學生的利益為目標。張佳春等認為：高校治理是指為了確保高校制定出正確的政策與目標，并在其實施時監督其過程，而制定出的評價全體參與者的一種機制。高校治理希望通過遵循大學內在邏輯，與現代社會相適應，降低大學在處理內、外部關系時可能發生的失衡風險，順利地調和不同利益相關者之間的矛盾關系，在堅持大學學術自由的同時堅持服務社會的原則，維護和保障公眾期待的合理的價值追求。簡而言之，高校治理是一種運轉機制，它對高校政策制度的確定有一定的保證，也能夠一定程度上推動高校目標的實現。美國學者科爾森[3]認為的“大學和學院的治理”是“做決策的結構和過程，從而區別于行政和管理”。筆者關注如何通過內部審計獨立客觀的確認與咨詢行為，妥善進行內部控制的適當性、合法性和有效性審查，促進完善管理控制、防范風險、創造效益，從而促進學校發展目標實現的問題。運用文獻查詢法，發現近年對高校內部審計、高校治理的研究論文在逐年增多，截至2016年底已達1412篇，但是，同時研究內部審計與高校治理的論文卻很少，僅占2.76%。

二、高校治理的推進

縱觀全國高校，實現高校治理的途徑較為多元化，目前較為突出的高校治理的三種推進方式是高校綜合改革方案、高?！笆濉币巹澓痛髮W章程。（一）高校綜合改革方案高校綜合改革是教育領域綜合改革的重點，是中國政府針對公立高校推出的一項改革措施。它是高校貫徹落實黨的十八大和十八屆三中、四中、五中、六中全會精神，在中長期發展規劃綱要引領下，基于自身特點為學校量身訂制的改革高校治理方法的方案，它會推動高校治理模式發生轉變，可以視作高校在中長期變化環境中進行教育改革的總綱領。選取BD、QH、SJ、DN、NS、SD、JD七所著名高校的綜合改革方案進行研究，對比可見：（1）改革方案項目數分別由六項（2所高校）、七項（2所高校）、九項（3所高校）組成，內容比較集中于完善現代大學制度、人事制度改革、人才培養模式改革、學科和科研管理改革、資源配置模式改革等方面，當然，少數學校還重視校院兩級運行機制改革和考核評級體制機制改革。（2）七所高校中，有六所明確提到完善現代大學制度，比例達到了85.71%（另有一所大學表述的是管理體制改革）?，F代大學制度有兩個著眼點：一是建立與政府、社會的良好關系，二是不斷完善學校內部治理結構，其中就包括進一步約束高校治理中存在的權力失衡問題。（3）七所高校均強調深化資源配置的重要性，并對學校資金、資源使用效益提出了要求。評價人才培養效果、學科和科研管理成績、資源配置使用效果的任務，可以由績效審計等施行。（4）七所學校中，有三所學校比較明確地提出了對校內管理體制和運行機制的完善。綜合改革方案推進需要有良好的管理基礎，其評判標準可依據2014年1月1日施行的《行政事業單位內部控制規范》。顯然，這是對內部審計工作提出了方向上的指引，即需要內部控制審計來評價綜合改革方案執行情況并判斷方案執行效果。（二）高校“十三五”規劃高?！笆濉币巹澥窃谌婵偨Y“十二五”規劃成績和不足的基礎上，分析學校現狀，結合國內外高等教育發展趨勢確定的學校未來五年的發展目標、思路和舉措，從而形成的中長期戰略目標（或擬達到的中長期高校治理效果）。由于包含明確的時間維度，相對于高校綜合改革方案和大學章程，高校“十三五”規劃有著明確的政策性指向，在內部治理結構方面有著更強的政策約束性與強制性，對提升高校治理水平有著重要意義。本文選取SD大學的“十三五”規劃來分析其對高校治理的推動作用。如圖1所示，SD大學提出要規范管理運行系統，提升學校管理治理能力，改革教育教學模式；培養創新創業人才，改革教師晉升聘任方式和薪酬激勵機制，激發教師活力；提升黨建民主化水平和制度建設，完善多元主體參與的內部治理體系等。這說明SD大學對于學校內部權力運行、內部治理結構、系統管理、資源配置以及配置效益問題都有比較深入的認識，并提出了在“十三五”期間加以改進的要求。對此，在制定規劃前，可以根據學校領導干部經濟責任審計、績效審計、內部控制審計等審計中發現的問題，通過制度設計、流程梳理加以風險防范；在規劃執行中，可以配合相應審計項目進行過程監管及工作思路修正；規劃終結時，還可以通過三類綜合審計來總結主要的成功經驗、問題和不足，借以指導下一個五年計劃編制。（三）大學章程大學章程是高校治理在當前形勢下的又一個重要推進方式，是現代大學制度的核心組成部分，也是大學辦學和管理的“綱領”。一方面，以大學章程為抓手，能夠全面推進高校治理結構建設；另一方面，制定和完善大學章程是規范高校內部審計運行機制的重要內容。所以，大學章程的制定明確了高校治理模式的定位，促使高校治理機制進一步規范化。分析高校大學章程，最突出的一點就是以列舉或概括的形式強調大學與政府的權力分配問題，對學校主要負責人任免權，學科、專業權限設置，學校教學水平、辦學質量的考核評估權等方面進行了規定，明確了大學與政府的關系以及二者權力的邊界。在大學章程中，明確學校辦學自主權的內容，健全學校辦學自主權的行使與監督機制，在管理體制中明確具體自主權事項的基本規則、決策程序與監督機制。大學章程也規定了大學的內部治理結構，主要規定：各個主體的權限劃分和財務管理制度等，各主體權利與權力的分配情況，包括黨委權力、校長代表的行政權力、學術委員會代表的學術權利、教代會代表的民主監督權以及師生權利等方面。分析RM、DH、DN、HS、SW、WL六所高校的大學章程發現：（1）RM、DH等在《大學章程》中對校長的職責進行了設定，規范了校長的權力運行；（2）DN、HS對高校內部組織機構的設置及其負責人實行績效考核制度；（3）SW、WL采取嚴格的全面預算管理制度，保障學校資金使用安全；（4）RM、SW把風險作為高校治理的一部分，逐步開展風險管理控制等。對于研究者來講，也許會更多關注《大學章程》出臺后其形成的優勢在哪里？還存在何種缺陷和不足？作為審計人員，對其實施效果評價很容易選擇具有綜合檢查和評價功能的領導干部經濟責任審計、績效審計、內部控制審計三種審計方法。

三、高校治理推進中的主要問題

《國家中長期教育改革和發展規劃綱要》頒布以來，張佳春等[4]研究“高校治理問題”認為，國內外學者重點關注的高校治理問題主要有四大方面：高校治理高度集權、高校治理結果缺乏考核標準、高校預算管理方法陳舊和高校缺乏風險管理意識。本文進一步凝練出三大問題：權力運行不順暢的問題、資源配置及經費使用問題、內部控制乏力的問題。（一）權力運行不順暢的問題目前，高校中存在的權力運行機制有分權制約、制度制約和權利制約。其中：分權制約是指通過權力制約權力，當現實中出現決策權遠大于監督權時，就容易造成權力的失衡。制度制約是預先規定好一套權力行使的具體機制方法，通過該方法的實行來制約權力的運行，然而實際上往往存在著制度規定有盲區和執行不到位的情況。權利制約是用權利來形成對權力的約束，我國高校的普通教師和廣大學生是最普遍存在的權利主體，他們通過教代會和學代會參與學校民主治理。但當代表大會的權利制約影響概念大于實質結果時，制約強度被削弱。2014年3月教育部實施《高等學校學術委員會規程》（教育部令第35號），促進學術權力與行政權力的相對分離、相互配合，鼓勵教授治學，在一定程度上完善了我國高校的權力運行機制。勞凱聲[5]認為規程的出臺意味著在高等學校，除了法律所規定的黨委、校長以及具有參與、監督權力的教代會、學代會等權力主體之外，又確立了一項新的權力即學術權力及其行使主體——學術委員會，其有望扭轉高校的行政化傾向，推動各種權力的協調共治。然而，我國高校權力運行不順暢的問題依然存在，權力共治的真正落實仍需避免來自內、外部的干擾。外部需處理好高校和政府間的關系，處理好教育管辦評分離的問題；內部需協調好不同權力之間的矛盾與沖突，這些都離不開一定的監督與制約。高校審計部門和紀委監察部門作為主要的監督機構，對高校權力進行監管的有效辦法之一是實行對領導干部的經濟責任審計，如果按照《財政部關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》（財會〔2015〕24號）積極推進內部控制審計，則工作效果會更好。（二）資源配置及經費使用問題高校資金指的是用于維持普通高等學校日常運行和發展的所有資金。根據《高等學校會計制度》（財會〔2013〕30號），高校資金按來源不同可分為財政補助收入、教育事業收入、科研事業收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、經營收入和其他收入（包括投資收益、利息收入、捐贈收入等）。王永華[6]研究認為：我國高校預算編制仍采取“基數+增長”為基礎的增量預算編制方法，未能有效結合高校中長期發展規劃，預算控制與監督不力，預算結余結轉情況普遍。相對而言，不符合公平效率原則，不利于調動各部門增收節支的積極性，容易造成教育資源浪費。當然，這種長期存在的預算編制不科學的問題在逐步得以改善。隨著高校投入資源的大幅增加，高校腐敗案件呈現增多趨勢，而且涉案金額越來越大。究其原因，還是高校治理乏力，內部控制機制不健全，資源配置和監督上出現了問題。因此，從科學預算抓起，認真梳理工作流程，注重預算執行監控，嚴格預算結果考核，充分利用考核結果修正預算方案，就顯得尤其重要。當下，對資源配置及經費使用有效性的評定往往通過績效審計來分析。（三）內部控制乏力的問題我國大學的治理模式在1989年時正式確定為黨委領導下的校長負責制。高校中內部治理結構的問題包括決策、執行和監督機構的權力失衡，學校與院系權力分配不合理，行政權力和學術權力失衡。對我國大學的行政部門來說，他們往往既是方案規章的制定者，也是具體實施者，還大多承擔著監督職能，容易形成集權，導致內部管理上權力的失衡。通常認為，高校中行政權力與學術權力的關系是平行的。但是，一方面高校行政權力的中心是校長，而另一方面，學術權力重要表現形式之一的學術委員會一般也由校長統一領導。學術委員會在進行教授職稱評定、學科院系設置調整以及學術人才引進時，校長擁有重要的話語權，容易產生行政權力向學術權力蔓延擠壓的傾向，從而致使學術不夠自由，科研不夠規范，教授的科研熱情下滑，學校科研產出受到負面影響。除了權力失衡產生的風險外，高校還面臨公信力喪失、行政行為不當、貪污舞弊以及效率低下等風險。相對而言，內部控制審計對上述問題的發現及治理推進可以發揮較好的效果。此外，信息化管理薄弱，數據關聯度不高形成的數據孤島、管理死角，也嚴重影響著高校治理工作推進和審計工作質量提高。

四、內部審計在高校治理中發揮作用的實施途徑

在高校治理推進工作積極開展的背景下，高校治理對內部審計提出了更高層次的要求。其要求內部審計在發揮自身基本職能的基礎上，按照高校治理要求，進一步提供具有前瞻性和指導性的審計成果，更好地為高校治理服務。結合高校治理要求，本文推薦經濟責任審計、績效審計和內部控制審計三種審計方法，強調通過審計來發現問題、修正思路、改進問題，以充分發揮內部審計在高校治理中的作用。（一）經濟責任審計經濟責任審計是指審計機關依法依規對黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任履行情況進行監督、評價和鑒證的行為。依據《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定實施細則》（審經責發〔2014〕102號），事業單位主要領導干部經濟責任審計的主要內容包括：（1）貫徹執行黨和國家有關經濟方針政策和決策部署，履行本單位有關職責，推動單位事業科學發展情況；（2）遵守有關法律法規和財經紀律情況；（3）有關目標責任制完成情況；（4）重大經濟決策情況；（5）本部門（系統）、單位預算執行和其他財政收支、財務收支的真實、合法和效益情況；（6）國有資產的采購、管理、使用和處置情況；（7）重要項目的投資、建設和管理情況；（8）有關財務管理、業務管理、內部審計等內部管理制度的制定和執行情況，以及厲行節約、反對浪費情況；（9）機構設置、編制使用以及有關規定的執行情況；（10）對下屬單位有關經濟活動的管理和監督情況；（11）履行有關黨風廉政建設第一責任人職責情況，以及本人遵守有關廉潔從政規定情況；（12）對以往審計中發現問題的整改情況；（13）其他需要審計的內容。經濟責任審計發揮著對學校領導干部經濟責任監督與約束的作用，始終貫穿于高校治理工作，體現著被審計領導對學校綜合改革方案、“十三五”規劃、大學章程的理解程度、貫徹執行力度和具體落實效果，以及對缺陷修正和風險防范的能力。各級管理部門要充分關注經濟責任審計不同階段的工作重點，包括：（1）在審計準備階段，需要充分考慮高校治理中出現的問題，尤其是權力運行問題，制定貼合實際的審計計劃，并在審前調查中做好預案；（2）在審計實施階段，需要結合大學章程中對高校內部治理結構的情況進行內部控制制度測試，在獲取審計證據的基礎上發現風險點，進而能夠編制符合高校實際情況的審計工作底稿并撰寫審計報告；（3）在審計終結階段，除了一般審計的流程之外，需要注重最后的反饋控制環節，對高校治理提出改進建議，修正后續治理方案，改善治理中的問題，形成有效的控制閉環，從而推進高校治理的長足發展。（二）績效審計高校內部審計與高校綜合改革方案、高?！笆濉币巹澓痛髮W章程結合的關聯，一般反映在與這三者有著相同的目標上。根據收集到的國內高校綜合改革方案、高?！笆濉币巹澓痛髮W章程內容，除了強調深化教育體制改革、完善內部治理結構之外，還明確了要合理利用教育經費，以及打造一流的人才隊伍，這就涉及到完善績效管理和考核機制問題。對此，績效審計作為評判高校教育資源使用的經濟性、效率性、效果性的有力工具，承擔起了至關重要的角色。首先，需要將推動高校預算管理體制改革作為績效審計的重要突破口。要提高高校教育經費的使用績效，就要做到合理配置和安排教育經費，服務于學校整體戰略和發展目標，抓住人才培養和學科建設等核心工作，統籌兼顧，突出重點。審計中，要把建立以績效為中心、強調績效管理的預算制度作為重要的突破口，做好預算申報工作。其次，要建立和完善高校教育經費的綜合評價指標體系。這就要求高校在制定評價標準時綜合全面，既要關注財務效益，還要關注社會效益，要綜合考慮高校在人才培養、科學研究、社會服務、文化傳承創新等功能上的發展情況。同時，也要從關注過程轉為關注結果，從注重投入轉為注重產出。例如，在評價高校學科建設情況時，不能僅僅評價每個學科的撥款數額及變化情況，還要評價各個學科的實際發展水平。最后，要創新績效審計工作的方式方法。對高校教育經費的審計不僅要反映和評價高校在經費使用中存在的問題，更要著眼于制度層面的問題分析，提出改進意見和建議。例如，為了實現跨越式發展，一些高校從國內外大量引進人才。在績效審計時，除了對師資投入的規模、結構、變化趨勢、取得成效等進行分析外，還需要挖掘問題，提出改進建議，如建立師資隊伍建設的中長期規劃、引培并舉、合理布局等?？冃徲嬁梢詫Ω咝Ｖ卫淼男ЧM行評判和審查，可以有效地改善高校治理中存在的問題。在高校綜合改革方案、高?！笆濉币巹澓痛髮W章程中都有對其精神的體現，對高校治理有著重要的推動作用。（三）內部控制審計《行政事業單位內部控制規范實施指南（試行）》對內部控制的定義是：單位為實現控制目標，通過制定制度、實施措施和執行程序，對經濟活動的風險進行防范和管控。內部審計在高校治理中發揮作用的又一個重要途徑是利用內部控制審計促進完善高校內部治理結構。高校內部控制審計與高校綜合改革方案、高?！笆濉币巹澓痛髮W章程結合的具體體現，尤其體現在大學章程對于內部治理結構所作規定的落腳點上。大學章程規定了一所大學內部治理的基本結構，進行了機構之間、學院之間，甚至行政和學術之間的權力分配，而內部審計對之表現則呈現在對內部控制體系的構建及運行的評價及整改建議上。本文認為，要做好高校內部控制建設，一個關鍵環節就是建設良好的內部控制環境。內部環境包括領導的態度及素質、議事決策機制、組織架構、人力資源政策、單位文化等，就高校而言，內部環境對內部控制的影響是基礎性和全方位的。在相同的外部環境影響下，造成高校內部控制效果不同的根本原因就是內部環境的不同，而高校治理中與此緊密相關的要素就包括高校的組織架構。高校的組織架構是高校明確內部各層級機構設置、權責配置、人員編制、工作程序和相關要求的制度安排，在內部環境中處于基礎地位，重點是高校機構設置和權責配置。功能機構包括決策機構、執行機構和監督機構，三者缺一不可，且三者之間的權責分配要合理，要保證監督機構的相對獨立性。在進行內部控制審計時，對高校的組織架構要進行深入分析，以便掌握單位組織架構設置可能存在的風險及程度。要建立良好的內部控制體系，建議從以下四方面著手。首先，完善高校內部控制制度，強化由上而下的內部控制執行意識，從思想上重視內部控制。其次，要建立高效的風險預警系統以防范重大風險。根據經驗梳理工作中風險易發點，將其納入風險預警系統中，進行事前預警、事中識別、事后評估，對風險進行有效的預防和控制。再次，要建立合理合法的預算控制制度。這不僅是對學校年度、季度預算的編制和實施的過程控制，更是對預算規劃的分配細化、執行授權、執行監督、盈虧彌補、業績評價等具體環節的整體控制。最后，要強化內部審計的監督工作。例如讓審計部門對校理事會直接報告并負責，賦予其更大程度的獨立性。在發現異常情況時，讓內部審計部門有能力、有渠道進行深入的追查，并提供合理的咨詢溝通服務。當然，高校內部審計信息化平臺建立對高校治理推進工作可以起到積極的作用。

五、結論

高校內部審計作為高校治理中的一個重要組成元素，對高校治理具有重要的推動和完善作用。本文結合高校的“十三五”規劃、大學章程和綜合改革方案等高校治理工作，探究了內部審計在高校治理中發揮作用的實施途徑，指出：高校治理推進初期，應該運用內部審計思想引導方案制定，從審計經驗中總結梳理工作中的風險點并在治理框架設計中加以體現；在實施內部審計工作時，要制定貼合高校治理實際的審計方案，伴隨內部審計功能重心由確認向咨詢轉移，提供切合高校治理需求的審計建議；審計項目結束后，還要將審計建議用于完善治理方案，形成相輔相成、波浪式前進、螺旋式上升的高校發展良性運行態勢。在高校綜合改革方案、高?！笆濉币巹澓痛髮W章程的引領下，內部審計通過經濟責任審計、績效審計、內部控制審計等多種途徑，最終服務于高校治理的有序推進。

【參考文獻】

［1］TheInstituteofInternalAuditors.Thestatementofresponsibilitiesofinternalauditor［Z］.1999.

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［7］方周文，張慶龍，聶興凱.行政事業單位內部控制規范實施指南［M］.上海：立信會計出版社，2013.

作者:張佳春 蔣欣怡 許可 李壽喜 朱艷紅 單位:上海大學 上海戲劇學院 德勤華永會計師事務所 興業銀行股份有限公司