前言：一篇好文章的誕生，需要你不斷地搜集資料、整理思路，本站小編為你收集了豐富的公司年報審計報告主題范文，僅供參考，歡迎閱讀并收藏。

第1篇：公司年報審計報告范文

一、問題的提出

在證券市場上，審計師接受委托對上市公司管理當局的活動、管理活動及其相關資料進行鑒證服務，提供鑒證報告。一般來說，該鑒證（審計）報告增強了財務信息的可信性。但是，在日益復雜的審計關系中，審計委托人與管理當局之間委托關系導致的信息不對稱；以及審計師與管理當局的審計被審計關系形成的信息不對稱，從而使審計師所形成的審計信息的不完備和不充分，最終導致上市公司財務信息的不可信和無用性。，國內外發生的審計失敗的典型案例和審計師的職業道德危機，使得審計委托人或廣大投資者日漸對審計師缺乏信任，對公眾的失信意味著審計職業存在基礎的動搖。因此，如何重塑審計師的職業形象，取信于社會公眾，就需要審計信息充分、真實披露和快捷傳遞，營造高透明的審計市場，為投資者投資決策和監管部門打擊公司財務造假和CPA審計造假提供有用信息。

二、審計信息與信息

從世界各國關于公司治理會計信息披露的要求來看，會計信息可分為三部分：一是財務會計信息，二是審計會計信息，包括CPA審計報告，監事會報告，內部控制制度評估等內容，該方面信息主要用于評價會計信息的可信度及公司治理制衡狀況，三是非會計信息。這里審計會計信息即生成于調查與審計報告過程中的審計信息，財務會計信息和非會計信息可能是審計信息，也可能不是審計信息。二者關系見下圖。

會計信息披露的內容包括會計報表、報表注釋、補充報表、其他有關會計信息，其他有關信息如董事長或總經理業務報告、董事會報告、CPA審計報告。而審計信息披露的內容是AOB，即審計報告、已審計會計報表和與審計有關的信息。由上圖可知，審計信息披露的內容具有擴展的空間，擴大審計范圍，縮小未審計信息的空間，同時，加大披露審計調查過程中所存在的問題，使得信息透明度更高，以便充分發揮審計的職能。

在證券市場上，按審計信息生成的過程不同，審計信息可分為上市公司融資過程中的審計信息，定期報告（年報、半年報、季報）中的審計信息，補充報告中的審計信息等。本文討論CPA對上市公司的年度財務報表進行審計生成的審計信息的披露問題。

三、上市公司審計信息披露制度變遷及特點

我國自1990年和1991年滬、深兩地建立了證券交易所以來，從中央到地方，先后頒布了一系列有關信息披露的法規，初步形成了信息披露制度體系。上市公司審計信息披露的相關規定散見于不同層次的法規。其中，較為集中的披露要求是在定期報告制度中，尤其是《公開發行證券公司信息披露內容與格式準則第2號——年度報告的內容與格式》（以下簡稱《年報準則》）中有關審計信息披露的要求更為具體。《年報準則》自1994年試行，1995年正式實行，已經過1997年、1998年、1999年和2001年的多次修訂，從審計信息的披露方面來看，信息披露逐漸充分和完善，體現了對獨立審計的更高要來和審計信息對證券市場的重要性。

（一）重要提示中審計信息披露《年報準則》1998年修訂稿首次要求在重要提示中提醒投資者注意閱讀會計師事務所出具的非標準無保留意見的審計報告以及公司董事會、監事會對相關事項的詳細說明。這一披露要求其目的是引導投資者注意閱讀和利用審計信息，同時提醒社會公眾對審計師的監督。

（二）董事會報告中審計信息披露《年報準則》要求在董事會報告中披露有關審計信息，其特點：1、從1994年試行稿開始就強調在董事會報告中報告注冊會計師的變更信息，會計師事務所和CPA的變更信息，到1997年明確要求報告會計師事務所的變更原因、程序及披露情況，在1998年修訂稿改為在重要事項中集中披露聘任、改聘、解聘會計師事務所情況；2、從1996年開始要求在董事會報告中報告“對會計師事務所出具的有保留意見審計報告涉及事項的說明。”到1998年已擴展到對事務所出具的非標準審計意見的審計報告涉及事項說明。這一披露要求一方面體現了審計報告的信息含量的增加，另一方面體現了審計師、管理當局對投資者的各自責任。

（三）監事會報告中審計信息披露要求1、《年報準則》1997年首次要求監事會對會計師事務所出具的保留意見或解釋性說明的審計報告所涉及的事項發表獨立意見，到1998年全面擴展到對非標準審計意見的審計報告所涉及事項的說明發表獨立意見；2、1999年修訂稿要求監事會要檢查公司財務情況。應對事務所出具的審計意見及所涉及的事項作出評價，明確說明報告是否真實反映公司的財務狀況和經營成果；3、1999年修訂稿要求如果會計師事務所出具非標準審計報告，監事會應就董事會對涉及事項的說明明確表示意見。這種由單一發表獨立意見改為對財務情況發表評價意見和對董事會的說明獨立發表意見，即雙重意見，這些變化體現了監事會的基本功能，強化了監事會的職責，有利于公司治理結構的有效運行。

（四）重要事項中審計信息披露1、1994－1997會計師事務所變更情況在董事會報告中披露，并且從1997年開始取消對審計師變更的披露要求；2、2001年首次要求披露報告年度支付給聘任會計師事務所報酬情況。這一披露要求充分體現了事務所與客戶的關系，以及監管者對CPA獨立性信息披露的高度重視。

（五）財務報告中審計信息披露1、從1994年《年報準則》試行稿就強調審計報告必須由具有從事證券資格的CPA出具，1995年進一步強調具有證券資格的會計師事務所和兩名具有證券資格的CPA；2、要求披露審計所依據的準則；3、披露審計意見全文。這些披露規定充分體現了對審計報告的真實性、合法性的質量要求以及披露的全面性和公開性的要求。

四、上市公司審計信息披露中的問題

（一）審計報告信息披露失真。2001年，有關部門共抽查了16所國內會計師事務所出具的32份審計報告，并對21份審計報告所涉及的上市公司進行了審計調查，檢查發現有14家會計師事務所出具了23份嚴重失實的審計報告，造成財務會計信息虛假71.43億元，涉及41名CPA.這些事件多數都與CPA職業道德有關。另據對1994年第1期-2001年第11期的《證券監督管理委員會公告》的統計有34個有關會計師事務所的處罰案例中，定期報告審計過程中出具虛假、嚴重誤導性內容或重大遺漏的有20個，占54％，融資過程中涉及審計報告失真案例15個，占41％，由此可知，審計報告信息失真的嚴重性。

（二）審計報告中獨立性信息的披露不充分。1、盡管審計報告指出審計依據是根據《中國注冊會計師獨立審計準則》，體現了獨立性信息，但很概括，因為大多數投資者并不了解獨立審計準則。2、在披露形式上，審計報告放在財務報告中披露投資者會誤解審計報告是管理當局對投資者的報告。3、年報摘要中規定如果是標準無保留意見，可以擅自意見類型不而全文披露，此舉雖節約了披露成本，但是投資者不閱讀年報正文，單純從年報摘要中是得不到標準無保留審計報告提供的詳細信息。4、從審計報告的標題中看，缺乏獨立性信息。審計報告標題無“獨立”術語，這種標題給投資者一種錯覺：中國注冊會計師審計報告缺乏獨立性。由此，審計報告披露的內容與方式有待改進。

（三）支付事務所報酬的披露不具體。《年報準則》2001年修訂稿第四十八條新增披露報告年度支付給聘任師事務所的報酬情況。一方面反映審計工作量與審計效率，另一方面反映事務所收入與客戶的依賴關系，反映審計獨立性與審計質量。但是，支付給事務所的報酬的披露還不具體，并無詳細披露審計業務支付費、咨詢業務費及所占比例以及支付方式、支付日期等。

（四）審計師更換信息披露不詳細。《年報準則》2001年修訂稿第四十八條規定公司應披露聘任、解聘會計師事務所情況。會計師事務所的變更有正常合理變更也存在異常變更。變更理由的充分披露，不僅體現審計師同行的職業責任，而且也向投資者提供審計獨立性的信息，更加有助于審計報告使用人確定已審報表的可信性。但是，目前披露的聘任和解聘的會計師事務所的地址、同址、時間，上的職業道德與責任的記錄不詳細，甚至缺少；另外，事務所內部CPA的委派變更信息也無披露。事實上某一CPA長期為客戶服務可能其獨立性。因此，時常更換委派的CPA并對其助理人員的適當督導，有助于審計的獨立性和審計質量的提高。較為詳細的披露事務所的變更和CPA更換情況，有助于公眾對事務所內部控制的評價。

（五）董事會、監事會對審計意見的說明。董事會、監事會報告中披露對非標準審計意見的說明信息，這是公司治理結構對獨立審計信息的反映，同時也是就重要的審計工作底稿信息公司自身的揭示。至于董事會報告中的解釋是否合理，是否真實，盡管制度規定由監事會對董事會對非標準意見說明發表獨立意見，但從披露實務看監事會報告可以說是100％同意董事會報告的說明。監事會對此說明是否真正發揮其監督功能，董事會報告的說明及監事會報告的意見CPA是否可接受，如不可接受，CPA還需披露何信息，這是《年報準則》未涉及的問題。我們認為CPA還應就董事會、監事會報告中的意見發表意見，這雖然加大了審計師工作量和審計師的責任，但對投資者進一步理解非標準意見的信息，進行投資決策有益。另外，董事會報告對非標準意見的說明應從定性、定量兩方面說明非調整事項金額對會計報表整體影響的嚴重程度，這種說明實際已潛在反映CPA的重要性水平的判斷。因此，明確披露CPA的審計重要性水平的區間，有利于投資者及監管部的監管以及CPA審計質量的提高。

（六）缺少審計風險信息的披露。具有證券資格的會計師事務所與CPA對上市公司的年報審計主要采用風險導向審計模式。審計風險水平控制的高低，一方面反映審計的質量，另一方面反映審計責任。目前實務中，實際審計風險往往高于期望的審計風險，結果導致有的會計師事務所審計失敗，出具虛假錯誤的審計報告，幫助公司財務造假。因此，實務中缺少期望審計風險、實際審計風險，審計失敗的比例的披露，實質上是審計質量信息披露的不充分。

五、上市公司審計信息披露規范建議

（一）上市公司聘任、解聘會計師事務所情況的信息披露1.會計師事務所性質的披露，明確披露會計師事務所是合伙事務所還是負有限責任的法人等。

2.會計師事務所對本公司提供服務的類別是審計服務還是會計咨詢服務，支付事務所各類服務報酬的數額、比例及支付方式和日期。

3.會計師事務所連續對本公司提供服務的年份（時間）、審計項目經理及CPA的更換次數。

4.近三年或五年事務所變更的次數、理由、支付報酬金額的變動情況。

5.近三年或五年的事務所的職業道德及法律訴訟記錄。

（二）審計報告信息的披露1.近三年或五年事務所年報審計客戶總數，率計意見類型及各種審計意見所占的比例。

2.將審計報告標題增加“獨立”術語，即獨立審計報告或在審計報告前明確事務所及注冊會計師對審計報告的真實性和合法性聲明，或者在年報摘要中無論何種意見在審計報告全文披露。

3.審計意見的更新披露。CPA在會計報表公布日后發現重大不一致和重大錯報，提請被審單位修改已審計會計報表，但被審單位拒絕修改時，注冊會計師應當根據須作修改的事項對會計報表的影響程度，重新考慮已出具審計報告的適當性，如認為先前出具的審計報告不盡恰當，更新修改審計意見，并將已審會計報表發生錯報事宜通過適當方式（補充公告）報告給會計報表使用人和有關管理部門。

4.境內外審計差異的信息披露（補充審計）

證監會于2001年12月31日的《公開發行證券的公司信息披露編報規則第16號——A股公司實行補充審計的暫行規定》涉及境內外市計差異信息披露的問題。境內外事務所對同一上市公司融資環節或定期報告的審計差異主要來自于會計準則差異和審計判斷差異，但投資者及其他使用者究竟相信哪一張會計報表，哪一種審計意見，必須加強審計差異信息的披露。

①凡是對同時發行上市A股B股或H股的公司審計時，CPA應在審計報告中，說明存在審計差異的可能性，以及由此可能導致的后果。

②分析揭示審計差異。當出現審計差異時，為了更好滿足境內外投資者使用已審財務報表的需要，應充分揭示，其方式可另加“發行A股與B股或H股同期會計報表差異調節表”，分審計差異項目，列示境內外審計人員的審定結果。如境內CPA的審計報告后于或同與境外CPA審計報告簽發，上述差異調節表可附在已審的會計報表之后，若境內CPA審計報告先于境外CPA審計報告簽發，則應另作披露。

5.披露審計工作底稿的部分：如審計差異調整表，增強審計報告信息的可理解和有用性，同時擴大審計信息的公開性。

第2篇：公司年報審計報告范文

關鍵詞：上市公司；非標準審計意見；注冊會計師

中圖分類號：F239文獻標識碼：A

原標題：上市公司審計意見類型分布研究——基于2008-2010年上市公司數據的分析

收錄日期：2012年4月13日

一、引言

2006年2月財政部頒布的《中國注冊會計師審計準則第1502—非標準審計報告》，非標準審計報告是指標準審計報告以外的其他審計報告，包括帶強調事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。非標準意見包括帶強調事項段的無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見。

審計意見類型是否恰當，自美國證券法實施以來一直是一個廣泛爭論的熱點問題。由于我國委托人錯位、公司治理結構不完善、上市公司董事會或管理當局擁有對注冊會計師聘用、解聘、審計產品定價的決策和支付權，使審計關系扭曲。社會各界認為注冊會計師行業沒能發揮應有的經濟監督作用，認為他們缺乏必要的執業能力和職業道德，甚至有時候會與上市公司管理當局共謀，損害投資者和其他利益相關者的利益。

二、滬深兩市A股上市公司審計意見總體分析

本文選用的研究樣本包括2008～2010年這三年間在上交所和深交所上市的可以找到數據的上市公司。截至2010年3月15日，我國A股市場共有1，624 家上市公司公布了2008年年報，110家公司被出具了非標準審計意見，占上市公司的6.77%。在非標準審計意見中，帶強調事項段的無保留意見有75份，占非標準審計意見總數的68.18%；保留意見為18份，占非標準審計意見總數的16.36%；無法表示意見的有17份，占非標準審計意見總數的15.45%。非標準審計意見對判斷上市公司財務報告是否具有真實性、合法性和公允性至關重要，而且在不同程度上表明被審計單位的財務報表存在一定的問題，能夠提醒報表使用者謹慎使用報表資料。

2009年滬深兩市共有1，774家上市公司按期披露了年報。據統計，有1，655家公司被出具了標準無保留意見的審計，占93.3%，與2008年的93.23%和2007年的92.55%相比呈緩慢增長態勢，2009年有119家公司被出具了非標準審計意見，占披露年報公司的6.7%，與前兩年相比略有下降。本文的研究數據來源于：（1）中國注冊會計師協會網站（http：//Cicpa.省略）的年報審計情況快報與事務所全國百家信息；（2）中國證監會指定的信息披露網站；潮資訊網（http：//info.省略）；（3）各上市公司2008～2010年度的年報。同時，對數據進行了抽樣核對，以保證數據的可靠性。（表1）

三、非標準審計意見類型分析

（一）帶強調事項無保留意見特征分析

1、涉及持續經營能力的不確定性比重較大。因對持續經營能力產生疑慮的事項或情況的公司有63家，占全部帶強調事項無保留意見公司的72.4%。這些公司的問題有：連續巨額虧損或主業巨額虧損、存在大量逾期債務、資產負債率較高、流動負債超過流動資產等。

2、因重組（并購）未完成、交易而產生不確定風險發表帶強調事項無保留意見（個別公司與其他原因共存）的有9家，占全部帶強調事項無保留意見公司的10%。如：農產品、ST玉源、*ST丹化重組、旭飛投資等公司未獲批，太極實業并購未獲批。截至2009年12月31日，第一大股東正在籌劃對旭飛投資實施重大資產重組，重組結果可能對公司未來經營產生重大影響。此外，旭飛投資能否變更海發大廈一、二期土地使用性質尚不確定，進而使得海發大廈能否被剝離置換存在不確定性和障礙，對上述重大資產重組產生影響。

3、因涉及擔保或訴訟和其他情況的公司都是6家（個別公司與其他原因共存），占全部帶強調事項無保留意見公司的7%。被證監部門立案調查未有正式結果的公司有4家，占全部帶強調事項無保留意見公司的5%。

（二）保留意見特征分析。當財務報表就其整體而言是公允的，但還存在對財務報表產生重大影響的情形時注冊會計師應出具保留意見的審計報告。保留意見被視為注冊會計師在不能出具無保留意見情況下最不嚴厲的審計報告。2009年被出具保留意見的上市公司財務報表共占全部審計報告的0.73%，低于2008年0.38個百分點，低于2007年0.16個百分點。被出具保留意見的13家上市公司有：ST國藥、榮華實業、科達股份、ST寶龍、天目藥業、*ST三聯、蓮花味精、四維控股、紫光古漢、綠大地、SST華新、ST科龍、百科集團。ST公司占被出具保留意見上市公司的38.46%。從保留事項的具體內容分析，審計報告提及審計范圍受限，無法獲取充分、適當的審計證據的有11份，占84.62%。另兩份分別是：蓮花味精因涉嫌違規，被證監會立案調查；四維控股的存貨委托保管事項可能構成重大資產重組，需經證監會核準。13份保留意見的審計報告中，就導致保留事項的個數來看，涉及1個事項的有4份，占30.77%；涉及2個事項的有4份；涉及3個事項的有3份，占23.08%；涉及4事項的有2份，占15.38%。提及事項平均數為2.23個。各種導致保留意見的事項中，排在第一位的是無法確認應收及預付款項的真實可靠、可收回程度及資產減值計提合理性有8家。如榮華實業、天目藥業、*ST三聯、紫光古漢、ST科龍、綠大地、百科集團、*ST國藥；排在第二位的是受到監管部門立案調查，有7家，如百科集團、天目藥業、*ST三聯、蓮花味精、紫光古漢、綠大地、科達股份；排在第三位的是持續經營能力存在重大不確定的有5家，如百科集團、榮華實業、ST寶龍、紫光古漢、*ST國藥；其他還有無法判斷交易的真實性和合理性、費用發生與列報的準確性、訴訟事項等。

單一原因導致審計范圍受限的公司有：SST華新無法確認其現在的實際控制人；ST科龍無法取證，以判斷該筆款項的壞賬準備計提和計價認定是否合理；*ST三聯存在未決訴訟，無債權、債務往來款項余額；四維控股涉及多個事項有證監會整改通知未經驗收、四維控股將其持有的重慶四維衛浴有限公司100%的股權轉讓、存貨轉讓已構成重大資產重組，尚未報批。

（三）無法表示意見特征分析。在審計范圍受到限制可能產生的影響非常重大和廣泛，以至于不能獲取充分、適當的審計證據以對財務報表發表審計意見時，注冊會計師應當出具無法表示意見的審計報告。2009年上市公司被出具無法表示意見19份，占1.08%。與2007年（1.09%）和2008年（1.04%）相比變化不大。該類審計意見具有如下方面特點：被出具無法表示意見的19家公司中多數涉及持續經營能力的重大不確定性問題。另外，除賽格三星、海鳥發展外，其他的17家都是ST、S*ST或*ST公司，具體包括10家ST公司（ST金頂、ST中華A、ST滬科、ST東盛、ST科健、ST鈦白、ST大水、ST銀廣夏、ST源發、ST東碳）；6家*ST公司（*ST亞太、*ST九發、*ST寶碩、*ST盛潤A、*ST錦化、*ST宏盛）和1家S*ST公司（S*ST北亞），占到89.47%；提及事項平均數量遠多于其他非標準意見。提及5個事項的有1家公司，提及4個事項的有1家公司，提及3個事項的有6家公司，提及2個的有4家公司，提及1個事項的有7家。平均每份報告提及事項數為2.21。在所有事項中，排在第一位的是持續經營能力重大不確定，有11家，占57.89%，如*ST九發截至審計報告日仍處于重大資產重組過程中，除對煙臺紫宸投資有限公司的投資外無任何資產，且無法對煙臺紫宸投資有限公司形成實質性控制。排在第二位的是提及無法獲取充分、適當審計證據判斷各項資產、負債的真實、準確、公允性的較多，有8份。其他主要原因還包括或有事項、訴訟事項、貸款擔保、證監會立案稽查、重大對外投資的不確定性等。

四、建議

我國會計準則、會計制度還有許多不完善的地方，導致財務人員在編制財務報表時有空可鉆。濫用會計估計行為已不是新問題，但隨著財政部相關會計準則的出臺，上市公司通過債務重組、資產置換與非貨幣交易等行為來操縱利潤的手法已經不可能。而會計估計主要在于公司的主觀判斷，一些公司利用計提多少不好具體規定這個灰色地帶肆意進行巨額計提，從而對業績造成重大影響。而注冊會計師的意見并不能影響到公司對自身的“合理估計”，能做的只有出具非標準意見以便免責。再有，對上市公司資產減值準備計提的準確性以及測算所依據的假設存在疑問，也成為會計師出具非標準審計意見比較集中的原因之一。針對這些問題，主要有如下建議：

（一）注冊會計師應對易被出具非標準審計意見的相關事項給予更多關注。注冊會計師應對有重大財務風險，計提巨額準備，大額逾期借款及其相關訴訟和巨額擔保引發的巨額連帶責任風險等持續經營能力不確定性的上市公司重點關注，尤其對虧損上市公司，S*ST公司更應提高警惕。這類上市公司昭示了所面臨的經營困境和財務風險，一般來說更有可能存在內部控制問題，財務報表往往存在更多的重大錯報和舞弊風險，更易被出具非標準審計意見。

（二）進一步規范帶強調事項段無保留審計意見的運用，細化出具審計意見方面的規定。因為筆者在分析2006年注冊會計師對深市上市公司出具的非標準審計意見時，發現注冊會計師出具的非標準審計意見不明確、不規范，個別注冊會計師仍存在以強調事項段代替保留意見的情況。

（三）建立與完善相關體制制度，提高注冊會計師審計質量。建議建立與完善注冊會計師行業監管體制，實行同業互查制度，提高注冊會計師的職業素質，完善注冊會計師行業的市場準入與退出機制。

主要參考文獻：

[1]程臘梅.非標準審計意見特征分析[J].會計之友，2011.9（上）.

[2]刑海玲.非標準審計意見注意領域研究——基于上市公司[J].2003～2008年度報告的數據[J].商業會計，2009.11.

第3篇：公司年報審計報告范文

一、資產重組委托審計的主體及目的

重組目的不同，資產重組形式也各不相同。資產重組形式一般有控股兼并、吸收合并、新設合并和參股投資等。股權收購實質上是收購公司與目標公司原股東的股權轉讓行為，股權出讓方與受讓方為了解目標公司的資產、負債及盈利水平，合理確定轉讓價格，委托注冊會計師對目標公司進行審計，因此，其委托審計的主體應為股權收購方與轉讓方，并不一定是目標公司董事會；因目標公司原股東單方增資或目標公司吸收新股東，為計算新的出資價格而對目標公司進行的審計，其委托審計的主體應當為目標公司的董事會；為吸收合并或新設合并而對合并各方進行的審計，其目的主要是為合理確認合并各方凈資產，作為計算合并各方原股東在新公司中股權結構的依據，所以其委托主體應為各合并主體董事會。

二、資產重組的審計范圍及采用會計制度基準

1、審計范圍

為準確反映目標公司的凈資產和盈利狀況，合理確認資產重組價格，一般應委托評估機構和審計機構對目標公司分別進行評估和審計。資產重組評估的目的主要是運用一定的評估方法確定目標公司某一評估基準日的資產價值；而資產重組審計并非只對目標公司凈資產進行審計，收購方為全面評估目標公司，準確進行效益分析和收購成本估算，更看重的是目標公司近幾年的經營情況和未來資產價值，所以往往要求注冊會計師對目標公司的財務狀況和經營成果進行審計，以便決策層作出正確判斷。另外，上市公司根據證監會和滬深兩地交易所的有關信息披露規定，在資產重組中應披露目標公司最近一期的財務報表有關數據和上一年度的損益表（利潤表）。因此，資產重組審計的范圍應包括資產負債表和利潤表。

2、審計的會計制度基準

資產重組從目標公司性質上可劃分為股份有限公司重組和非股份有限公司重組。我國目前除股份有限公司與外商投資企業執行《企業會計制度》及其補充規定外，其他企業執行的仍是行業會計制度及其補充規定，執行不同會計制度對企業凈資產及盈利水平的計算影響較大。如行業會計制度規定開辦費從開始生產經營次月起按五年攤銷，而企業會計制度規定開辦費應在開始生產經營當月一次計入損益；行業會計制度對各項資產不計提資產減值準備，而企業會計制度規定對各項資產應計提資產減值準備，如當固定資產等長期資產出現可收回金額低于賬面價值時應計提減值準備；另外，對長期股權投資核算，行業會計制度規定投資額占被投資企業有表決權資本總額50%或50%以上時采用權益法核算，而企業會計制度規定投資額占被投資企業有表決權資本總額20%或20%以上時采用權益法核算。因各公司執行的會計政策、會計估計不一致，如果收購方為股份有限公司，而目標公司是非股份有限公司或外商投資企業，那么就必須明確審計的會計制度基準是目標公司原執行的會計制度，還是按收購企業的要求改為《企業會計制度》。實務中一般有兩種做法：

第一種做法：按目標公司原執行的會計制度、會計政策和會計估計進行審計。該種觀點認為企業所執行的會計政策一般由國家統一的會計核算制度所制定，當一個公司擬收購目標公司原股東所持公司股權或目標公司通過吸收股份，使擬收購方成為目標公司控制方時，收購成功與否尚不得知，故對目標公司應按原會計政策、會計估計進行審計并出具審計報告。另外，收購方在受讓國有股權時，按有關規定，目標公司要提供上一年度的審計報告、會計報表及最近一期的審計報告、會計報表報國有資產管理部門審批，故采用目標公司原會計政策及會計估計進行審計較妥。

第二種做法：按擬收購方所執行的會計政策、會計估計進行審計。該種觀點認為按財政部有關合并會計報表規定，若收購成功，目標公司將根據合并會計報表有關規定執行擬收購方的會計政策和會計估計，同時擬收購方在作投資戰略決策、分析收購成本和收購效益時，若按目標公司原會計政策、會計估計進行會計報表分析，由于與擬收購方執行的會計政策、會計估計不一致，致使決策難度較大、甚至會做出錯誤的決策。因此，應按照擬收購企業執行的會計政策及會計估計進行審計，以便收購方進行相關的經濟決策；若收購成功，則可及時準確地計算初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，目標公司也能及時按收購方的會計政策進行調賬，不會造成重復的工作量。另外，在進行吸收合并和新設合并的重組審計時，為公允反映合并各方的凈資產和財務狀況，公平計算合并后各方股權結構，也需要一致的會計政策。該方法也是國有企業改制上市審計所采用的方法。

上述兩種方法從不同的角度考慮資產重組審計應采用的會計制度基準問題。第一種方法能真實反映目標公司財務狀況和經營成果，符合真實性與客觀性原則，也符合國家對國有股轉讓的有關規定，但是若收購方收購成功，使目標公司成為收購方的控股子公司，則與按收購方的會計政策和會計估計計算的凈資產及盈利水平相比，可能會出現巨額差異，不利于收購方作出正確決策。第二種方法有利于收購方對收購目標公司股權的決策，能提供收購方采用的會計制度基準所要求的有關財務數據，但是該方法與目標公司現行會計政策不一致，有擅自變更會計政策之嫌，是一種特定假設條件下的審計，不能真實反映目標公司原始財務狀況和經營成果。筆者認為，審計的會計制度基準應與委托審計的目的相配套，在資產重組審計中，注冊會計師在接受委托時，應根據資產重組形式建議委托方明確審計所采用的會計制度基準。對收購股權或單方增資后達到控制程度、吸收合并和新設合并的資產重組審計，應建議按收購方會計制度基準進行審計并出具特定用途的專項審計報告。對收購方收購投資者股權或目標公司增資吸收新股東但未達到控制程度、受讓國有股權的審計，應建議按目標公司原執行的會計政策和會計估計進行審計并出具審計報告。

三、資產重組的審計方法

由于資產重組審計不同于一般的年報審計，因此，在審計中應結合委托方確定的會計制度基準進行審計，在審計前期應在業務約定書中與委托方明確審計應采用的會計制度基準。在按收購方會計政策和會計估計對目標公司進行審計時，由于與目標公司原會計制度基準不一致，注冊會計師應在一般年報審計方法的基礎上，進行會計政策調整的審計，對會計政策、會計估計變更采用模擬追溯調整。

四、審計報告形式

綜上所述，資產重組審計應采用的會計基礎基準和審計方法不同于一般的年報審計，其審計報告形式應是專項審計報告形式。

1、收件人：資產重組審計收件人一般應為擬收購方與出讓方；若收購方受讓國有股權對目標公司達到控制程度、收購股權或目標公司增資吸收新股東未達到控制程度的，則審計報告收件人一般應為目標公司董事會。

2、因資產重組的審計報告是特殊目的審計報告，故在報告引言段應說明已審計會計報表的編制基礎以及被審計單位管理當局和注冊會計師的責任。并在意見段中說明所審會計報表在所有重大方面是否按該基礎進行公允表達。

3、應在報告的說明段說明報告的用途、使用責任，專項報告僅供委托方可能實行股權轉讓（吸收合并、新設合并）參考用，不應用作其他用途，因使用不當所造成的后果，與執行本專項審計業務的注冊會計師及其所在的會計師事務所無關。

五、資產重組的會計報表及附注

第4篇：公司年報審計報告范文

1 審計環境

審計環境是指影響審計行業發展及審計理論與實務發展的各種環境因素的集合，包括宏觀環境、行業環境以及理論研究環境。審計的宏觀環境影響審計的需求，審計的行業環境影響審計的供給，審計的理論研究環境則影響審計理論及實務的發展。

獨立審計環境，是指影響獨立審計行業生存和發展的外部條件的總和，就是指獨立審計行業的從業環境，它既不是單指獨立審計工作所必須面臨的經濟、法律、客戶等因素，也并非注冊會計師或會計師事務所在從事獨立審計工作時，所必須面臨的獨立審計機構內部的工作條件和注冊會計師之間的人際氛圍，而是一定時期國際、國內的獨立審計工作所必須面臨的政治、經濟、法律、社會、客戶素質等因素的集合。

2 相關舉措

2.1 監管制度

為加強對具有獨立審計資格的注冊會計師及會計事務所的監管，我國注冊會計師協會于2014年相繼下發了《中國注冊會計師協會執業質量檢查人員管理辦法》的通知，關于開展2014年證券資格會計師事務所執業質量檢查工作的通知，以及關于開展2014年會計師事務所執業質量檢查工作的通知。可見，作為中注協來說，從制度這一宏觀角度把控獨立審計業務及其從業人員，顯得至關重要。

而獨立審計的主要監管制度體現在以下兩個方面：政府干預型和行業自律型。

2.1.1 政府干預型

政府干預型監管模式是指對注冊會計師行業的管理，在充分發揮注冊會計師協會的自我管理的基礎上，由政府出面進行管理的一種方式，其范圍涉及較大，程度較深。政府監管包括制定法律、法規、建立許可制度、法院訴訟機制等，避免因注冊會計師個人的違約、過失、欺詐等可能給公眾造成的損失。政府監管的審計服務主要針對的是低于可接受標準的、審計工作不規范、未能達到職業標準等。那些未能達到執業準則最低要求的事務所或注冊會計師將受到相關處罰，包括根據有關法律法規的規定取消或暫停其執業資格、罰款、給予警告等。

政府監管是強制性的，其目的是避免將來再度發生類似的違規行為，同時促使執業人員達到行業規范的最低要求。實行政府干預型監管模式的國家以德國、日本最為典型。此外意大利、瑞典等歐洲國家以及菲律賓、巴西等許多發展中國家也同樣采用這種模式。

2.1.2 行業自律型

自律型監管模式是指注冊會計師主要由民間協會自律管理，政府不加干涉。在該種模式下，注冊會計師協會內部機構完善，分工明確，完全享有關于注冊會計師資格考試、執業登記制度以及審計準則的制定權，并由協會負責監督審計規范的執行和檢查審計工作質量，具有較高的獨立性和環境適應性。但如果沒有相關的配套措施，在處罰效力方面就會顯出一定的局限性。行業自律與政府監管在很多方面存在區別：行業自律的目標是促使注冊會計師提供高質量的服務，對事務所遵循準則的情況進行嚴格審查，如在美國、澳大利亞、加拿大等國家推行的同業復核，可以在促進審計質量提高的同時加強行業自律。

注冊會計師協會除了可以監督審計質量、推進審計質量提升以外，還通過組織資格考試來限制進入本行業的人員的數量和素質，并且通過制定相關標準來限定介入復雜業務審計。

2.2 監管信息

中注協不僅僅是頒布監管舉措，對于實際商業環境中的各項活動，同樣做出實際行動。

第一，例如，于2015年2月13日，中注協提示事務所關注房地產類上市公司年報審計風險。中國注冊會計師協會向眾華及眾環海華兩家證券資格會計師事務所發函，書面提示房地產類上市公司2014年年報審計風險。由于房地產開發具有資金投入大、建設周期長、易受宏觀經濟與政策影響等特點。2014年，隨著我國房地產市場調整的不斷加深，房地產投資增速持續放緩，商品房銷售面積和銷售額同比大幅下滑，商品房庫存壓力繼續加大。因此在風險提示函中，中注協要求事務所充分考慮房地產類上市公司所處行業狀況及特點。

第二，例如，中注協約談事務所提示煤炭類上市公司年報審計風險。

中注協以“煤炭類上市公司年報審計風險防范”為主題，對普華永道中天、希格瑪這兩家證券資格會計師事務所分別進行了當面約談和書面約談，就事務所承接的部分上市公司2014年年報審計業務可能存在的風險進行提示。

中注協相關負責人指出，當前，世界經濟格局深度調整，我國經濟處于發展方式轉變、產業結構調整、能源結構優化的關鍵時期。2014年，受產能過剩、需求疲軟、進口煤沖擊等因素影響，國內煤炭價格持續低迷、庫存不斷積壓，煤炭企業盈利能力下降、經營壓力增大。

中注協相關負責人強調，事務所和注冊會計師要始終保持高度的職業懷疑態度，嚴格遵守職業道德相關要求，充分關注煤炭類上市公司所處的宏觀經濟環境和行業狀況，考慮管理層可能面臨的業績考核壓力，有效識別、評估和應對可能存在的舞弊風險。

3 作用及影響

3.1 對審計的需求及供給的影響

宏觀環境常指國家和地區的政治環境、經濟環境、社會環境、技術環境、法律環境和審計行業環境因素。

第一，政治環境，是指一個國家或地區的政治制度、體制、國家治理方針政策、法律法規等要素。政治環境會直接影響和制約審計在一個國家或地區的法律地位和社會作用。

第二，經濟環境，指影響一個行業或企業生存和發展的社會經濟狀況和國家經濟政策。社會經濟狀況包括經濟要素的性質、水平、結構、變動趨勢等方面的內容。國家經濟政策是國家履行經濟管理職能、調控國家宏觀經濟水平、結構、實施國家經濟發展戰略的指導方針等。經濟環境特別是其中資本市場因素的發展、信息資源要素的發展以及國家經濟管理職能的發展對審計需求產生重要的影響作用。

第三，社會環境，指一個國家或地區的人們共享的價值觀、文化習俗、人口、教育及宗教信仰等因素。其中深灰價值觀和文化習俗對審計的需求產生一定的影響作用。

第四，技術環境，指影響人們日常生活和生產或生產活動的科技要素，包括社會科技水平、科技力量、國家科技政策等。科技水平的提高和科技進步既可催生新興企業或行業的產生，也可導致現有企業或行業的衰亡。審計的產生就與企業財務管理、會計管理和經濟管理技術含量的不斷提高具有密切的聯系。

第五，法律環境，為審計人員的審計判斷過程提供必要的評價依據。評價標準越完備、越統一，就越有利于審計人員做出正確的審計判斷。同時，法律體系對于注冊會計師職業界的保護越是完善，審計人員就越能充分發揮自己的專業判斷能力，不受或少受外界環境的左右。

第六，審計行業環境，行業自律是注冊會計師行業用來約束注冊會計師行為的機制，即通過會計職業界自身的力量實現對行業運行與發展的管理。其中，審計職業界教育即針對審計業內人士展開的教育，是實施行業自律的重要組成部分。審計人員的業務能力是影響審計判斷水平的重要因素。我國審計人員素質及知識很難適應現實的需要，在這樣的情況下，審計人員要做出準確的審計判斷便顯得十分困難，容易導致審計失敗。與此同時，注冊會計師在進行審計判斷時還會受到同行業競爭壓力的影響。審計人員一方面要保護社會公眾的利益；另一方面要應對來自同行業競爭客戶的壓力，同業競爭壓力非常大。

3.2 對審計理論的推動作用

第一，事務所代表對中注協通過約談方式強化上市公司年報審計事前事中監管的做法予以充分支持。事務所代表表示，將認真落實中注協約談提出的各項要求，有效識別關鍵風險領域，切實加大質量控制力度，全力確保年報審計質量。

第5篇：公司年報審計報告范文

一、1999年度年報審計意見總體情況

截止2000年4月30日，深、滬兩節共計965家公司公布了年報，注冊會計師出具的各種審計意見如下表:

項目標準無保留意見帶解釋性說明段無保留意見保留意見

*拒絕表示意見否定意見合計

家數78510958121965

99年占總家數比率81.34%11.30%6.01%1.24%0.1%100%

98年占總家數比率84%11.28%4.05%0.67%100%

*說明:保留意見中已包括帶解釋性說明的保留意見。

上表表明:1999年被出具非標準無保留意見的公司有180家，占全部已公布年報公司的18·56%，比上年有一定幅度的增長，如此高比率的上市公司被出具非標準無保留意見報告，意味著我國上市公司的現狀令人堪憂。

筆者認為，被出具非標準意見公司增多的原因有:(1)財政部、證監會對上市公司信息披露及注冊會計師業務素質的要求越加嚴格和規范，監管力度進一步加強;(2)我國注冊會計師行業改革進一步深入，會計師事務所脫鉤改制，獨立審計準則陸續出臺，注冊會計師的執業風險意識得到加強，業務水平有所提高;(3)上市公司整體素質偏低，水平參差不齊。各種經營管理問題越來越多，不少公司連續多年被注冊會計師就同一問題出具非標準意見報告;有些公司以前年度的問題尚禾得到解決，新的問題又不斷顯現;也有些公司的舊問題解決了，但新問題又出來了;還有些公司問題由來已久，盡管以前末被會計師出具非標準意見報告，但終究還是被查出。

盡管帶解釋性說明段無保留意見與標準的無保留意見有所不同，但考慮到報告中披露的情況或做法已經得到注冊會計師的認可，注冊會計師將有關公司的具體情況用解釋性文字予以特別說明，目的是提醒有關報告使用者予以特別關注，因此本文在分析注冊會計師對各上市公司出具非標準審計意見報告的原因時，不將帶解釋性說明段無保留意見的原因納入分析范圍。

二、被出具保留意見的主要原因

1999年度深、滬兩市有58家上市公司被注冊會計師出具保留意見審計報告，占全部已公布年報公司的6·01%，繼續保持了較高的水平，這些公司年度財務報告被出具保留意見的原因主要包括:

(一)上市公司持續經營的會計核算前提條件存在不確定性。該類公司一般都是由于內部經營管理不善和外部經營環境不利的影響，虧損嚴重，財務狀況惡化，導致持續經營能力受到注冊會計師的質疑。

(二)提前確定收益，虛增當期利潤。提前確認收益包括提前確認營業收入和提前確認營業外收入兩種做法。提前確認營業收人的情況主要出現在房地產類或其控股子公司為房地產企業的上市公司中。根據現行房地產開發企業財務制度規定，房地產企業營業收入應在辦理相應的產權移交手續，開具發票或結算單后方能予以確認。但現實中經常出現上市公司在未辦理相應的產權移交手續前就確認營業收入，與制度規定不符。提前確認營業外收人的情況主要為有關部門給予上市公司各種補貼收入，在相關款項尚未收到前，就將其全額收入計人當期會計報表。有些公司甚至上年度的補貼款尚未收訖，本年度又將補貼收入全額預提計人當年損益，豈能不出問題?

(三)有關費用未按規定列支和攤銷，可能的損失計提不足，影響了當期損益，這類公司的主要做法有:(1)不計提或少計提有關損失準備HZ)將應全部計入當期損益的費用支出計作長期性資產，分期攤銷迸大成本;(叨不將相關損失計人當期成本等。

(四)資產處置依據不足，欠缺必要的法律手續，或處理方法明顯存在偏差。這方面的問題主要集中在上市公司進行股權投資活動中，受讓或出讓有關股權時經常出現。

另外，還有上市公司因其他一些原因被注冊會計師出具了保留意見的審計報告，主要包括:(1)會計核算方法前后期不一致，或不按歷史成本原則核算資產成本刊2)重大債權債務得不到足夠的證據予以確認;(3)公司陷人法律糾紛，或有損失重大而報告未能真實披露等。

上市公司年報披露的質量、公司財務狀況、經營成果及現金流量的情況是廣大投資者關注的焦點。作為在證券市場中擔任警察角色的注冊會計師，其對上市公司財務報告的審計意見，對投資者的投資決策起著舉足輕重的作用。本文針對1999年度上市公司年報披露情況，就注冊會計師對上市公司財務報告審計后，出具非標準無保留意見報告的原因進行總結，以引起投資者在分析公司經營情況、盈利能力及發展趨勢等方面的重視。

一、1999年度年報審計意見總體情況

截止2000年4月30日，深、滬兩節共計965家公司公布了年報，注冊會計師出具的各種審計意見如下表:

項目標準無保留意見帶解釋性說明段無保留意見保留意見

*拒絕表示意見否定意見合計

家數78510958121965

99年占總家數比率81.34%11.30%6.01%1.24%0.1%100%

98年占總家數比率84%11.28%4.05%0.67%100%

*說明:保留意見中已包括帶解釋性說明的保留意見。

上表表明:1999年被出具非標準無保留意見的公司有180家，占全部已公布年報公司的18·56%，比上年有一定幅度的增長，如此高比率的上市公司被出具非標準無保留意見報告，意味著我國上市公司的現狀令人堪憂。

筆者認為，被出具非標準意見公司增多的原因有:(1)財政部、證監會對上市公司信息披露及注冊會計師業務素質的要求越加嚴格和規范，監管力度進一步加強;(2)我國注冊會計師行業改革進一步深入，會計師事務所脫鉤改制，獨立審計準則陸續出臺，注冊會計師的執業風險意識得到加強，業務水平有所提高;(3)上市公司整體素質偏低，水平參差不齊。各種經營管理問題越來越多，不少公司連續多年被注冊會計師就同一問題出具非標準意見報告;有些公司以前年度的問題尚禾得到解決，新的問題又不斷顯現;也有些公司的舊問題解決了，但新問題又出來了;還有些公司問題由來已久，盡管以前末被會計師出具非標準意見報告，但終究還是被查出。

盡管帶解釋性說明段無保留意見與標準的無保留意見有所不同，但考慮到報告中披露的情況或做法已經得到注冊會計師的認可，注冊會計師將有關公司的具體情況用解釋性文字予以特別說明，目的是提醒有關報告使用者予以特別關注，因此本文在分析注冊會計師對各上市公司出具非標準審計意見報告的原因時，不將帶解釋性說明段無保留意見的原因納入分析范圍。

二、被出具保留意見的主要原因

1999年度深、滬兩市有58家上市公司被注冊會計師出具保留意見審計報告，占全部已公布年報公司的6·01%，繼續保持了較高的水平，這些公司年度財務報告被出具保留意見的原因主要包括:

(一)上市公司持續經營的會計核算前提條件存在不確定性。該類公司一般都是由于內部經營管理不善和外部經營環境不利的影響，虧損嚴重，財務狀況惡化，導致持續經營能力受到注冊會計師的質疑。

(二)提前確定收益，虛增當期利潤。提前確認收益包括提前確認營業收入和提前確認營業外收入兩種做法。提前確認營業收人的情況主要出現在房地產類或其控股子公司為房地產企業的上市公司中。根據現行房地產開發企業財務制度規定，房地產企業營業收入應在辦理相應的產權移交手續，開具發票或結算單后方能予以確認。但現實中經常出現上市公司在未辦理相應的產權移交手續前就確認營業收入，與制度規定不符。提前確認營業外收人的情況主要為有關部門給予上市公司各種補貼收入，在相關款項尚未收到前，就將其全額收入計人當期會計報表。有些公司甚至上年度的補貼款尚未收訖，本年度又將補貼收入全額預提計人當年損益，豈能不出問題?

(三)有關費用未按規定列支和攤銷，可能的損失計提不足，影響了當期損益，這類公司的主要做法有:(1)不計提或少計提有關損失準備HZ)將應全部計入當期損益的費用支出計作長期性資產，分期攤銷迸大成本;(叨不將相關損失計人當期成本等。

(四)資產處置依據不足，欠缺必要的法律手續，或處理方法明顯存在偏差。這方面的問題主要集中在上市公司進行股權投資活動中，受讓或出讓有關股權時經常出現。

另外，還有上市公司因其他一些原因被注冊會計師出具了保留意見的審計報告，主要包括:(1)會計核算方法前后期不一致，或不按歷史成本原則核算資產成本刊2)重大債權債務得不到足夠的證據予以確認;(3)公司陷人法律糾紛，或有損失重大而報告未能真實披露等。

三、被出具拒絕表示訊見的主要原因

12家被注冊會計師出具拒絕表示意見財務報告的上市公司包括:ST東海、ST粵金曼、ST渤化、PT農商社、ST紅光、ST鄭百文、PT中浩、ST閩閻東、ST東北電、ST金馬。我們可以注意到，這些公司全部為被ST或W特別處理的公司，這些公司被出具拒絕表示意見審計報告多具備以下共同特征:

(一)公司持續經營能力出現嚴重問題。持續經營是上市公司進行會計核算的四大基本前提之一，如果失去這一前提，上市公司的會計核算就必須按企業清算方法處理所有資產和負債，否則就無法真實，準確和完整地反映其財務狀況和經營成果。

(二)期末應收款項嚴重不實，壞帳準備計提不充分，潛在虧損重大。多家上市公司利用應收款項調節損益，對應收款項的真實狀況未能予以適當的反映。壞帳準備計提依據不足，從而影響公司財務狀況及當期經營成果的準確披露。

(三)經營不善，訴訟官司纏身。多家上市公司由于經營風險失控、導致陷人法律糾紛的泥潭而不能自拔，或有損失巨大，使公司本就困難的財務狀況更趨惡化。

(四)關聯交易頻繁，關聯公司占用巨額資金。關聯交易本身無可厚非，但該類上市公司的關聯公司(其中主要為控股母公司)卻通過關聯交易為手段，以套線為目的，長期占用上市公司·的資金，致使上市公司資金周轉困難，正常經營活動無法維繼。

另外，這些上市公司被注冊會計師拒絕發表審計意見的其他原因主要有:(1)審計范圍受到限制，致使相關資產、負債或損益項目無法確認叫2)上市公司末根據財政部財會字11999135號文的規定計提四項準備或相關帳務處理與規定存在沖突;(幻對外投資當，債務擔保過重，存在巨大不確定損失等。

四、被出具否定意見的主要原因

第6篇：公司年報審計報告范文

【關鍵詞】 上市公司；非標準審計意見；審計報告

一、滬深兩市A股上市公司審計意見總體分析

2009年滬深兩市共有1 774家上市公司按期披露了年報。據統計有1 655家公司被出具了標準無保留意見的審計報告，占93.3%，與2008年的93.23%和2007年的92.55%相比呈緩慢增長態勢，2009年有119家公司被出具了非標準審計意見，占披露年報公司的6.7%，與前兩年相比略有下降。具體情況見表1所示。

二、非標準審計報告上市公司特征分析

通過對2009年及以前年度非標準審計意見匯總分析發現，在被出具非標準審計意見的上市公司中，ST、* ST 、SST的上市公司的比例呈逐年上升趨勢。2005年在162份非標準審計報告中有56份是ST類公司，約占35%；2008年在110份非標準審計報告中有79份是ST類公司，約占71%；2009年在119份非標準審計報告中有89份來自ST類公司，約占75%。筆者認為導致上述結果的原因有：一是注冊會計師規避風險的需要，在審計實務中會計師事務所、注冊會計師迫于客戶的壓力或出于謹慎考慮，熱衷于使用帶強調事項段的審計意見，從而既迎合了客戶要求又不承擔審計責任。ST類上市公司中被出具帶強調事項段無保留審計意見的公司占比例較大，以2009年為例，該比例達75%。發表帶強調事段項的無保留審計意見的情形有：連續出現巨額虧損、無力支付到期債務、所得稅或訴訟案導致的或有事項、大宗應收款項的變現能力等。這些情況往往是ST類公司存在的常見問題。二是ST類公司界定方法所決定。ST公司是指連續兩年虧損，被進行特別處理的境內上市公司。*ST公司是指連續三年虧損的境內上市公司。S*ST公司是尚未進行股權分置改革又連續三年虧損的上市公司。這些規定都和ST 類上市公司業績差和持續經營能力不確定有關。

三、非標準審計意見涉及相關事項特征分析

根據2009年中國注冊會計師協會審計快報整理，為便于縱向比較，借鑒邢海玲（2009）對2003―2008年上市公司年報事項分類方法，將非標準審計意見所涉及的相關事項分為六個方面：（1）影響持續經營能力的不確定事項；（2）涉及訴訟事項；（3）證監會立案調查未獲處理事項；（4）審計范圍受限；（5）資產權屬及交易事項不確定；（6）其他。對上述事項在非標準審計意見出具理由中的頻次及所占比例統計見表2。

表2統計結果顯示：“影響持續經營能力的不確定事項”出現的頻次、比例最大；其次是“審計范圍受限”；“涉及訴訟”、“證監會立案調查”、“資產權屬及交易事項不確定”、“其他”四種情況較穩定。

四、非標準審計意見類型分析

（一）帶強調事項無保留意見特征分析

1.涉及持續經營能力的不確定性的比重較大。因對持續經營能力產生疑慮的事項或情況的公司有63家，占全部帶強調事項無保留意見公司的72.4%。這些公司的問題有：連續巨額虧損或主業巨額虧損、存在大量逾期債務、資產負債率較高、流動負債超過流動資產等。

2.因重組（并購）未完成、交易而產生不確定風險發表帶強調事項無保留意見（個別公司與其他原因共存）的有9家，占全部帶強調事項無保留意見公司的10%。如：農產品、ST 玉 源、*ST 丹化重組、旭飛投資等公司未獲批，太極實業并購未獲批。

3.因涉及擔保或訴訟和其他情況的公司都是6家（個別公司與其他原因共存），占全部帶強調事項無保留意見公司的7%。被證監部門立案調查未有正式結果的公司有 4家，占全部帶強調事項無保留意見公司的5%。

（二）保留意見特征分析

1.因持續經營能力而導致審計范圍受到局部限制被出具保留意見的有：4家公司占保留意見的31%。其中，（1）紫光古漢，流動負債高于流動資產6 859萬元，銀行借款余額11 514萬元，往來款項的確認存在重大會計差錯，注冊會計師無法評估其影響。（2）ST寶龍，資產負債率高達162.93%，且大部分經營性資產已被法院查封，注冊會計師無法確定是否能有效改善公司經營。（3）榮華實業，淀粉及谷氨酸生產線一直停產，注冊會計師無法實施滿意的審計程序以獲取充分、適當的審計證據，對榮華實業以賬面價值列示停產資產的適當性進行合理判斷。（4）*ST國藥，虧損數額巨大，達4億元，所有者權益為負數，注冊會計師無法實施函證程序確認債權、債務。

2.因證監會立案調查而導致審計范圍受到局部限制被出具保留意見的有：5家占保留意見的38%。其中，（1）蓮花味精因涉嫌違規，公司于2010年4月被證監會立案調查。截至審計報告簽發日，尚未取得調查結論。同時，注冊會計師無法實施其他替代審計程序以判斷證監會立案調查的結果，對公司2009年度財務報表可能產生的重大影響。（2）天目藥業，注冊會計師無法確定累計支付購房款及因涉嫌證券違規被證監會立案調查，對天目藥業財務報表的影響。（3）綠大地，注冊會計師無法確定證監會調查和無形資產大額減值對會計信息的影響。（4）科達股份尚未收到證監會調查結果，注冊會計師無法確定該事項對財務報表的影響。（5）百科集團“無形資產――土地使用權” 賬面價值為294 050 330.84 元，占百科集團合并財務報表資產總額的52.76%。注冊會計師無法獲取充分、適當的審計證據判斷其發生減值的可能性及金額。此外，公司被證券監管部門立案稽查，截至審計報告日尚未收到正式結論。

3.單一原因導致審計范圍受限的公司有：SST華新無法確認其現在的實際控制人；ST科龍無法取證，以判斷該筆款項的壞賬準備計提和計價認定是否合理；*ST三聯存在未決訴訟，無債權、債務往來款項余額；四維控股涉及多個事項有證監會整改通知未經驗收、四維控股將其持有的重慶四維衛浴有限公司100%的股權轉讓、存貨轉讓已構成重大資產重組，尚未報批。

（三）無法表示意見特征分析

1.因持續經營能力不確定且影響巨大、持續經營能力不確定與審計范圍受到嚴重限制并存，導致發表無法表示意見的上市公司有11家，占全部無法表示意見家數的58%。因持續經營能力不確定且影響巨大的上市公司有：賽格三星，2009年度發生虧損192 637萬元，因經營環境重大不利變化而計提固定資產減值準備147 402萬元。ST東碳，截至2009年12月31日，已累計虧損296 202 514.55元，營運資金為－126 070 542.22元，資金嚴重短缺，逾期債務無法償還，稅款、社保費用及水電氣款長期欠付。ST源發已連續兩個會計年度發生巨額虧損，主要財務指標顯示其財務狀況已嚴重惡化，巨額逾期債務無法償還，2006年被證監會立案調查，至今尚無正式調查結論。因持續經營能力不確定且影響巨大雙重原因導致審計范圍受到嚴重限制的公司有：*ST宏盛、ST鈦白、*ST 錦化、ST大水、*ST寶碩、ST滬科、海鳥發展、ST中華A。這些公司除連續虧損、凈資產為負、逾期債務無法償還、資不抵債等問題，還同時存在注冊會計師無法實施必要審計程序，無法取得重要資產或事項的審計證據影響廣泛。海鳥發展連續三年虧損、動遷款已支付占公司總資產的94.79%，該項目的動遷許可證已于2009年12月到期，注冊會計師無法確定未來能否繼續開發。

2.因持續經營能力不確定且影響巨大、審計范圍受到嚴重限制且涉及訴訟的上市公司有：ST銀廣夏債務重組后仍資不抵債，主要經營性資產已被法院拍賣，注冊會計師未獲取管理層改善公司經營的具體可行措施。*ST亞太凈資產為負，大額訴訟，無法獲知資產狀況。*ST盛潤A因嚴重資不抵債且不能清償到期債務，于2009年5月被債權人申請破產重整，法院已受理，注冊會計師無法對其實施必要的程序，獲取充分、適當的審計證據判斷*ST盛潤A重整計劃能否通過以及重整能否取得成功。只因審計范圍受到嚴重限制的公司有：S*ST北亞已無任何經營性資產，截至財務報告日，S*ST北亞無法提供充分的證據來表明資產重組工作獲得實質性進展，注冊會計師無法判斷S*ST北亞繼續按照持續經營假設編制2009年度財務報表是否適當。

3.其他注冊會計師無法表示意見的公司有：*ST九發截至審計報告日，仍處于重大資產重組過程中。ST東盛不能確定預付款能否收回，銀行借款數額巨大、股東權益及營運資金為負、欠繳稅金，累計虧損 141 087.33萬元，流動負債高于資產總額33 213.95萬元，無法判斷是否存在資產減值。ST 科健凈資產為負，已嚴重資不抵債，且存在多項巨額逾期借款和對外擔保，涉及多項訴訟。ST金頂流動負債高于流動資產93 415.76萬元，資產負債率高達92.88%，被立案調查，無法判斷債權可收回性，對外提供的、未經過決策程序的擔保金額為13 165萬元。

【參考文獻】

［1］ 白憲生，高月娥.關于上市公司財務指標對非標準審計意見影響的研究［J］.工業技術經濟，2009（6）.

［2］ 刑海玲.非標準審計意見注意領域研究―― 基于上市公司2003―2008年度報告的數據［J］.商業會計，2009（11）.

［3］ 中國注冊會計師協會.中注協2009年報審計情況快報1-15期［DB/OL］.省略.cn，2010-7-25.

第7篇：公司年報審計報告范文

內部控制質量通過影響信息風險和經營風險，從而影響債權人判斷上市公司債務契約的違約風險或債務人的還貸風險，進而影響上市公司債務資本成本的高低。Schneider和Church（2008）調查搜集了111名信貸員提供的數據，發現他們對公司的信用評級受內部控制審計報告的影響。研究表明，負面的內部控制審計意見會降低財務報告標準無保留意見的保證程度，且對信貸方的判斷產生負面影響，進而會增加公司債務融資成本。2011年集中出現的三篇實證文章足以說明了這一話題已經成為研究熱點。DhaliwalD.etal（.2011）檢驗了首次執行SOX法案404條款的內部控制重大缺陷披露與公司債務成本變動間的關系，研究發現，平均來說，如果公司披露了重大缺陷，將會增加其公開交易債券的信用風險。同時，他們還檢驗了信用評級機構或銀行的監管對此產生的影響。Kimetal（.2011）將遵循SOX法案404條款披露內部控制缺陷的借款公司作為研究樣本，比較了有內部控制缺陷和沒有內部控制缺陷公司間債務契約的不同特征。研究發現，在控制了其他已知的債務契約條款的影響因素后，內部控制缺陷公司的貸款利差要比沒有內部控制缺陷的公司高28個基點。其次，內部控制缺陷更為嚴重的公司要支付更高的貸款利率。第三，債權人強加給內部控制有缺陷公司更嚴格的非價格條款。最后，通過對公司內部的分析發現在公司披露了內部控制缺陷后，銀行會增加貸款利率，而當公司對以前報告的內部控制缺陷補救之后，其貸款利率又會降低。CostelloandWittenberg-Moerman（2011）采用SOX內部控制審計報告來度量財務報告質量，研究發現，當公司披露內部控制重大缺陷時，債權人會減少使用財務契約使用和以財務比率為基礎的績效定價條款，取而代之的是采用價格和證券保護及信用評級基礎的績效定價條款。同時，也發現因內部控制缺陷而改變債務契約設計顯著異于財務重述，后者更強調對管理人員行為的嚴密監管。Kimetal（.2011）和CostelloandWittenberg-Moerman（2011）都采用銀行貸款利差檢驗內部控制缺陷披露對企業債務資本成本的影響。與美國強制披露的制度背景不同，至2012年前我國內部控制審計及其披露尚處于自愿性階段。這就為研究內部控制審計信息的自愿披露如何影響資本成本提供了難得的契機和數據支持。國內對于內部控制審計信息的自愿披露與資本成本的相關研究剛剛起步。吳益兵（2009）以2007年度A股自愿性披露內部控制信息的上市公司為樣本，初步得出了內部控制審計信息能夠降低企業資本成本的結論，但其僅僅使用一年的數據為樣本，而且權益資本成本求解中存在對公式理解的某些偏差。方紅星和施繼坤（2011）以2009—2010年滬市A股非金融類上市公司為樣本，采用財務分析師盈利預測數據和PEG模型，檢驗在我國資本市場信息披露環境下，上市公司自愿性內部控制鑒證是否會影響權益資本成本。研究發現，上市公司披露的自愿性內部控制鑒證信息能夠發揮信號功能，顯著降低其權益資本成本。張然和王會娟等（2012）以2007—2010年期間深滬主板上市的A股公司年度報告或獨立公告中披露的內部控制自我評價和鑒證報告為對象，研究其披露是否會降低公司的加權資本成本。研究表明，在控制其他因素的情況下，披露內控自我評價報告的公司資本成本相對較低，且進一步披露內控鑒證報告的公司資本成本更低。但他們采用資本資產定價模型（CAPM）度量權益資本成本，進而計算加權平均資本成本作為公司資本成本的變量，這可能混淆了內部控制審計信息的自愿披露對權益資本成本和債務資本成本不同的作用路徑，同時沒有區分由于投資者和債權人在信息搜集和處理能力方面的差異而對資本成本產生的不同影響。通過對既有文獻的梳理分析發現，目前還沒有研究系統地探討自愿性內部控制審計披露對債務資本成本的影響。

二、假設提出

內部控制有效性對于公司財務信息可靠性及經營風險控制的重要性是毋庸置疑的（林斌和饒靜，2009）。在非強制內部控制審計環境下，高質量公司主動聘請外部審計的行為可以視為一種旨在提高自身內部控制有效性、財務報告可靠性和信息質量披露策略的自愿承諾。內部控制質量越高的公司越有可能基于信號顯示的意圖披露由外部審計師出具的內部控制審計報告，以彌合資本市場的信息不對稱。與此同時，借助自愿審計的可靠承諾對于外部利益相關者而言是有信息價值的（DiamondandVerrecchia，1991；LeuzandVerrecchia，2000）。在債務締約情況下，自愿內部控制審計可以減輕銀行機構面對的事前信息不對稱并降低事后債務監管和再談判成本，從而有助于債務締約（JensenandMeckling，1976；Bharathetal.，2008；Kimetal.，2009）。一方面，正面意見的內部控制審計報告能夠對企業財務信息的可靠性提供合理保證，提升信貸決策所依賴的信息質量，有助于銀行機構更加準確地估計公司價值和未來現金流，正確評價公司的還貸風險及履約情況，從而降低銀行面臨的信息風險。已有研究表明，高質量的信息披露能夠有效地降低銀行的信貸風險，緩解公司面臨的債務融資約束。信息質量高的公司更容易獲得銀行借款（徐玉德和李挺偉等，2011）。因此，銀行會降低發放給自愿披露內部控制審計報告公司貸款所要求的風險溢價，進而降低公司的銀行借款成本。另一方面，高質量內部控制意味著公司處于良性健康的運營環境和有效監控之下，有助于公司控制其經營風險并降低管理層濫用或侵占公司現金流的發生概率（Lambertetal.，2007），保證其經營目標的順利實現，有利于實質性地降低銀行對公司還貸風險的估計水平，從而降低這類申貸公司的借款利率。由此提出本文的基本假設：假設H1：在控制其他影響因素的前提下，與未披露內部控制審計報告的公司相比，自愿披露正面內部控制審計報告的公司銀行借款成本顯著較低，即自愿披露正面內部控制審計報告的上市公司更容易從銀行獲得利率較低的銀行貸款，上市公司自愿披露內部控制審計報告與銀行借款成本間存在負向關系。StiglitzandWeis（s1981）指出在不完全信息市場上存在著信貸配給現象①。在現行的貸款利率下，不是所有的貸款申請人都能如愿地獲得貸款。公司具有良好的政治關聯（politicalconnection）和銀企關系會使其更容易或以更低利率獲得銀行（特別是國有銀行）的貸款（LaPortaetal.,2002；Sapienza，2004；KhwajaandMian，2005；杜穎潔，2013）。國有經濟在我國國民經濟中占據主導地位，政府控股的公司通常處在關系國計民生的重要產業，肩負著基于戰略和社會因素考慮的政策性負擔（林毅夫、李志赟，2004）。政府作為這些公司的“父母”，當其陷入困境時，必然會多方救助，以補償其所履行政策性負擔。而所有權結構也決定了國家必須承擔這些公司經營失敗的責任。這就為國有公司的銀行長期借款提供了“隱性擔保”。因此，產權性質作為上市公司的一個外顯特征，能夠直接為銀行機構所感知，從而正面引導銀行機構對國有上市公司的違約風險水平做出樂觀估計，認為國有上市公司發生貸款到期違約的概率更低，在利率定價上會給予其優惠。而國有產權提供的這種隱性擔保可能會削弱自愿披露內部控制審計報告在債務契約中的信號傳遞作用，使得銀行機構忽視其對國有借款公司內部控制質量的足夠關注。但對于非國有上市公司而言，由于缺乏隱性擔保，銀行機構在進行信貸決策時，不得不更加關注上市公司所釋放的內部控制信息，自愿披露內部控制審計報告能夠正常釋放公司內部控制高質量的積極信號。由此，我們提出如下假設：假設H2：在控制其他影響因素的前提下，與國有上市公司相比，自愿披露內部控制審計報告對于非國有上市公司降低銀行借款成本的作用更為有效，即國有產權會削弱自愿披露內部控制審計報告與銀行借款成本間的負向關系。

三、研究設計

（一）銀行借款成本的度量資本成本可以分為事前資本成本和事后資本成本。銀行借款的事后資本成本是指企業為籌集和使用銀行貸款而實際付出的代價，包括籌資過程中發生的手續費用，以及在使用過程中支付的資本使用費（即利息支出）等。ZouandAdam（s2008）采用（利息支出+資本化利息）（/年平均長期借款+年平均短期借款）來表示公司的債務融資成本，Sanchez-BallestaandGarcia-Mec（a2011）采用公司實際支付的利息費用/有息借款總額的比值度量公司的債務成本，姚立杰、羅玫和夏冬林（2010）和Kimetal（.2011）則以利息支出/當年平均債務總額作為銀行借款債務成本的變量。借鑒李廣子和劉力（2009）、PittmanandFortin（2004）、蔣琰（2009）等的前期成果，魏志華，王貞潔等（2012）采用兩個指標來度量債務融資成本：一是利息支出占比，等于利息支出/公司總負債；二是凈財務費用占比，等于凈財務費用/公司總負債，其中，凈財務費用等于利息支出、手續費支出和其他財務費用之和；長短期借款平均余額等于短期借款、長期借款和一年內到期的長期借款的期初和期末的平均額。銀行借款的事前資本成本是指銀行機構對擬貸款企業放款時借貸合同中確定的貸款利率。胡奕明、唐松蓮（2007）在其研究中手工收集了上市公司年報附注中披露的當年每筆新增短期或長期貸款的明細信息（具體包括借款金額、起止時間和年利率水平等），采用公司當年所有新增短期和長期貸款的加權平均利率水平度量銀行借款成本。祝繼高、陸正飛和張然等（2009）也采用胡奕明、唐松蓮（2007）同樣的方式度量銀行借款融資成本，為了保證獲取的樣本借款信息更加完整，他們還將國泰君安（CSMAR）中國上市公司銀行貸款研究數據庫提供的銀行借款公告信息與從上市公司財務報表附注中手工收集的銀行借款信息進行整合。從上述文獻的梳理來看，銀行借款融資成本度量方法可以歸納為兩類：一是事后存量計量法，二是事前流量計量法。前一種方法沒有嚴格區分上市公司的負債來源，度量上有失針對性，后一種方法則著眼于動態決策過程。在財務決策中，債務成本指的是新債務成本即新籌債務的增量成本，而不是現有債務的成本。一般來說，新債務的成本均不同于現有債務的成本。由于本文立足于銀行借款私有債務市場，考慮到本文的研究目標及前文分析的信號顯示作用機制，銀行借款的事前資本成本都更符合本文研究需要。另外，從財務學意義上看，資本是指使用期限在一年以上的資金，即列示在資本負債表右方的長期負債①和所有者權益（劉淑蓮，2012）。因此，在研究銀行借款成本的過程中，本文從資本成本視角出發僅考察上市公司的長期銀行借款成本。本文借鑒胡奕明、唐松蓮（2007）和祝繼高、陸正飛和張然等（2009）的做法，考察銀行在向申請貸款的上市公司發放新增長期貸款的決策中，有無考慮最近一期上市公司披露的內部控制信息，是否給予自愿披露內部控制審計報告的上市公司以較低的利率定價？因此，某一上市公司的年度銀行借款成本可以由其當年所有新增長期借款按照借款金額比重求得的加權平均年利率水平來替代，具體測算方法可以表示為。

（二）模型設計和變量定義在明確銀行長期借款資本成本度量方法后，為了檢驗本文的研究假說，本文構建了如下模型，以考察上市公司自愿披露內部控制審計報告對其長期銀行借款成本可能產生的經濟影響，考慮到自愿披露與資本成本間可能存在的自選擇偏誤或內生性問題，我們采用解釋變量滯后一期的技術方法，相信能夠較好地克服可能存在的自選擇偏誤或內生性問題。1.被解釋變量在模型2中，被解釋變量為Cod，表示某一上市公司的年度銀行借款成本，是以當年所有新增長期借款按照借款金額占當期全部長期借款金額之和的比重測算求得的加權平均年利率水平，如式（1）所示。2.解釋變量解釋變量為ICA，表示上市公司是否自愿披露了正面意見的內部控制審計報告的啞變量，如果上市公司自愿披露了正面意見的內部控制審計報告取值為1，否則為0。根據前文的理論分析，如果上市公司自愿披露了正面意見的內部控制審計報告能夠發揮信號顯示的作用，顯著降低上市公司的銀行借款成本，那么解釋變量ICA的系數符號應該顯著為負。3.控制變量首先，借鑒PittmanandFortin（2004）、Kimetal（.2011）、李廣子和劉力（2009）、蔣琰（2009）、姚立杰、羅玫和夏冬林（2010）以及魏志華和王貞潔（2012）等關于上市公司債務資本成本的研究文獻，本文控制了公司規模（Size）、負債比率（Lev）、固定資產擔保比例（Sec）、成長機會（Growth）、盈利能力（ROA）、資產周轉率（Turnover）、現金流量（Cash）、第一大股東持股比率（One）、年報審計意見（Ao）等因素對上市公司債務融資成本的可能影響。其次，深圳證券交易所按照《上市公司信息披露工作考核辦法（2001）》規定，自2001年以來持續對上市公司年度的信息披露工作進行考評，形成A（優秀）、B（良好）、C（及格）和D（不及格）四個等級，并納入上市公司誠信檔案在其網站上公開。國內一些學者將這一信息披露考評作為信息質量的替代變量，考察其對債務融資約束和融資成本的影響并獲得了經驗數據支持（徐玉德、李挺偉和洪金明，2011；魏志華和王貞潔等，2012）。因此，為了控制其他信息披露對銀行貸款決策的可能影響，本文對深市信息披露評級（Is-core）也進行了控制。最后，考慮到宏觀環境和行業差異可能對銀行進行貸款定價決策的影響，在該模型中本文也對行業和年份設置了虛擬變量加以控制。具體的變量定義與預測符號詳見表1。

（三）樣本選擇與數據來源本文選取2008年—2011年深市A股（不包括創業板）非金融類上市公司為研究對象，數據篩選的具體過程如下：第一，首先確定銀行長期借款成本。對于銀行借款明細（主要包括借款金額、起止時間和年利率等）信息披露不全的公司予以剔除；在銀行長期借款信息整理過程中，若采用浮動利率、基準利率和市場利率確定貸款利率的均以當期中國人民銀行的對應年限的貸款基準利率為準，若采用SHIBOR、EURIBOR、HIBOR或LIBOR①加基點確定貸款利率的，由于相關基準數據難以獲得，同時為保證數據間的可比性，對此均予以剔除。第二，由于ST公司在監管政策和披露要求上與其他上市公司不同，因此本文剔除在此期間被ST的上市公司，以保證樣本性質的一致性。第三，由于本研究需要用到上一年度的財務數據和內部控制信息，故剔除IPO當年的上市公司。第四，由于研究過程中需要公司2007年—2010年的財務數據，故剔除在此期間財務數據缺失的上市公司。第五，為消除極端值影響，對主要連續變量指標進行上下1%分位數的剔除處理。經過上述篩選和整理過程，最終得到949個公司/年樣本，其中，研究期間樣本的各年分布依次是：2008年186個，2009年278個，2010年250個，2011年235個；從是否自愿披露內部控制審計報告來看，自愿披露內部控制審計報告的有265個，占樣本總體的27.9%，未披露內部控制審計報告的有684個，占樣本總體的72.1%；從樣本公司的產權性質來看，國有產權公司樣本有558個，占樣本總體的58.8%，非國有產權公司樣本有391個，占樣本總體的41.2%。本文采用SPSS17.0、STATA11.0和Excel2003等統計分析軟件進行數據處理和回歸分析。上市公司財務數據全部來自于萬德（Wind）資訊金融數據庫，銀行借款公告信息和實際控制人數據均來自于國泰君安（CSMAR）數據查詢系統。上市公司內部控制審計信息通過閱讀上市公司2007-2010年財務年報、內部控制自我評價報告和內部控制審計報告等進行手工搜集、整理而獲得。上市公司財務報表取自于巨潮咨詢網，深市信息披露評級來自深圳證券交易所網站的上市公司誠信檔案。值得特別說明的是，根據本文的研究目標和數據需要，筆者手工收集整理了2008年-2011年深市A股（不包括創業板）非金融類上市公司財務報表附注中披露的每筆當年新增長期有息銀行貸款的起止時間、利率水平、借款金額以及借款條件。由于國泰君安（CSMAR）數據查詢系統中的中國上市公司銀行貸款研究數據庫搜集匯總了上市公司的銀行借款公告，為了盡可能獲取較為完整的上市公司銀行借款信息，本文將該數據庫中提供的銀行借款公告信息與從上市公司財務報表附注中手工收集的銀行長期借款信息進行整合，并剔除重復的信息①。

四、實證結果分析

（一）描述性統計2報告了未披露內部控制審計報告組和披露內部控制審計報告組各個變量的描述性統計結果。從銀行借款成本Cod來看，自愿披露內部控制審計報告公司的均值和中位數分別是5.760和5.605，低于未披露內部控制審計報告公司的均值5.990和中位數5.760，這說明上市公司自愿披露內部控制審計可能會發揮信號釋放的功效，降低其銀行借款成本。從控制變量來看，與未披露內部控制審計報告的上市公司相比，自愿披露內部控制審計報告的上市公司，其有形資產的擔保比率（Sec）、盈利能力（ROA）、資產周轉比率（Turnover）、成長能力（Growth）和現金流量（Cash）的均值和中位數都顯著較高，表明這類公司有相對較強的償債能力和抵御風險能力。為進一步驗證被解釋變量銀行借款成本Cod按照ICA分組的組間差異的顯著性，本文著重對其進行了全樣本組間差異檢驗，具體包括獨立樣本T檢驗和Mann-WhitneyU檢驗。如表3所示，在獨立樣本T檢驗中，兩組的均值之差為0.230（5.990-5.760），且在1%水平下顯著；在非參數檢驗Mann-WhitneyU檢驗中，兩組的中位數之差為0.155（5.760-5.605），且也達到了1%水平下顯著。上述分組差異檢驗的結果表明：自愿披露正面意見內部控制審計報告的上市公司，其銀行借款利率顯著低于未披露內部控制審計報告的上市公司。這說明自愿披露內部控制審計報告能夠發揮信號顯示的作用，顯著降低上市公司的銀行借款成本，因而假設H1得到了初步驗證。

（二）相關性分析表4列報了各變量的Pearson和Spearman相關分析矩陣結果。從相關系數分析來看，不難發現：（1）對于解釋變量來說，自愿披露內部控制審計報告與否（ICA）和銀行借款成本（Cod）之間的相關系數分別為-0.091和-0.070，并分別在1%和5%水平下顯著；（2）對于控制變量而言，Stat（e產權性質）、Siz（e公司規模）、Se（c擔保比率）、Turnove（r資產周轉率）、Cash（現金流）和Iscor（e信息披露考評）與Cod（銀行借款成本）之間都存在顯著的相關關系，說明在回歸模型中有必要對上述變量加以控制；（3）從相關系數數值大小來看，各個變量之間的Pearson和Spearman相關系數均小于0.5，因而多元回歸中的多重共線性影響可以忽略；另外，從多元線性回歸結果表4中的VIF值均不大于2來看，本文構建的模型也不存在嚴重的多重共線性問題。從整體來看，單變量分析結果基本與理論預期相符，但由于尚未控制其他變量的影響，故還需進行多元回歸分析才能得到更穩健的經驗證據。

（三）多元回歸分析為了驗證假設H1，本文選擇全樣本進行多元線性回歸。在回歸過程中，由于ICA和Iscore都可能成為銀行進行貸款決策考慮的信息因素，這里采用逐步進入回歸方程的方式以便于更加細致地考察這兩個變量之間的關系，回歸結果如表5所示。通過該表可以看到：首先，將上市公司是否自愿披露正面意見的內部控制審計報告的虛擬變量ICA加入到回歸模型中，回歸結果列（1）顯示ICA的回歸系數為-0.129，且在10%水平下顯著。這說明上市公司自愿披露正面意見的內部控制審計報告能夠向商業銀行機構傳遞上市公司內部控制有效和信息質量可靠的積極信號，有利于銀行更準確地估計上市公司的償債能力和違約風險，從而降低銀行機構信貸決策面臨的信息風險。因此，銀行機構會給這類公司發放利率更低的長期銀行借款。其次，將深市信息披露評級Isocre也加入到回歸模型中。回歸結果列（2）顯示，ICA和Iscore的回歸系數分別為-0.121和-0.085，且都在10%水平下顯著。這說明，銀行機構在進行貸款決策時會全面考慮上市公司的信息披露情況，對能夠傳遞上市公司信息質量的自愿披露和官方評級都會給予定價，該回歸結果與本文的理論預期相一致。自愿披露正面意見的內部控制審計報告有助于降低上市公司的信息不對稱，進而向外界傳遞自身高內部控制有效和信息質量可靠的積極信號，從而降低商業銀行的信貸風險，假設H1得到驗證。從控制變量來看，產權性質（State）在全樣本回歸分析中的系數分別為-0.166和-0.165，且達到5%水平下顯著，說明與國有上市公司相比，非國有上市公司承擔了顯著更高的銀行借款成本，這一結論與李廣子、劉力（2009）及魏志華和王貞潔等（2012）的實證研究相一致；年報審計意見在上述全部回歸分析中均不顯著，其可能的原因在于：從對財務報表審計意見的統計分析發現，949個樣本總體中只有28個公司/年樣本獲得了非標準無保留意見，不到樣本總體的3%。這說明除年報審計意見外，銀行在進行貸款決策時還會綜合考慮其他有助于顯示和判斷上市公司質量的信息來源。模型在兩個回歸方程中的調整后R2分別達到34.1%和34.5%，說明該模型擬合優度較高，具有很好的解釋能力。為了驗證假設H2，借鑒方紅星、施繼坤和張廣寶（2013）的做法，本文將樣本進一步劃分為國有上市公司組和非國有上市公司組，分別進行多元線性回歸分析，并采用Bootstrap測試進行組間回歸系數差異檢驗。從表6的列（1）和（2）可以看出，自愿披露內部控制審計報告與銀行借款成本之間都呈現負向相關關系，但在顯著性水平上卻存在差異，國有上市公司子樣本組中ICA的回歸系數為-0.091，沒有通過統計意義上的顯著性水平測試；而對于非國有上市公司子樣本而言，ICA回歸系數達到-0.130，且在10%水平下顯著。但兩組回歸系數差異僅為0.030，經由Bootstrap測試得到的經驗P值為0.126，沒有達到統計意義上的顯著性水平。這說明本文的經驗結果并不支持產權性質對于兩者之間負向關系的顯著影響。這可能與銀行機構對借款人信用和還貸風險的評價能力有關，還有待于今后大樣本經驗分析的進一步驗證。

五、穩健性檢驗

為了保證研究結論的穩健，本文采取以下三方面穩健性檢驗：一是，本文選擇有息長期銀行借款為研究對象，由于銀行長期借款利率沒有小于零的情形，是典型的“刪失數據”（CensoredData），因而借鑒魏志華和王貞潔（2012）的做法采用Tobit回歸分析重復前述研究，經驗結果基本不受影響，具體回歸結果如表7所示，ICA（自愿披露內部控制審計報告）的系數在全樣本及非國有上市公司的三個回歸模型中均與Cod（銀行借款成本）達到10%水平下的顯著負相關。二是，以自愿披露內部控制審計報告的公司為研究樣本，按照所屬行業、資產規模等指標，采用1:1匹配方式進行配對研究（回歸結果略），經驗結果基本沒有變化。三是，由于949個樣本總體中僅有28個公司/年樣本的財務報表審計意見獲得了非標準無保留意見，為防止某一特征所帶來的樣本構成差異對本文研究結論產生的影響，將獲得非標準無保留意見的28個樣本予以剔除，并重新進行了回歸分析（回歸結果略），研究結論沒有發生實質性變化。通過上述敏感性測試發現，本文的研究結論是穩健的。

六、研究結論與啟示

第8篇：公司年報審計報告范文

關鍵詞：審計風險；審計定價；審計客戶

中圖分類號：F276．1

文獻標識碼：A

文章編號：1002―2848―2007(01)－0114―05

目前我國證券審計市場表現出濃厚的地域色彩。一方面上市公司所處地域(指省、自治區、直轄市)的地方主管部門為了保護本地域內的會計師事務所的利益，對上市公司施加壓力；另一方面上市公司也希望得到本地域的會計師事務所提供更多的“幫助”。此外，本地會計師事務所也會通過各種方式影響上市公司，使上市公司選擇本地事務所，或者變更“非本地”的會計師事務所，轉而聘用本地的會計師事務所。我國在審計市場上出現的這種地方保護主義，給會計師事務所獲取異地客戶增加了壁壘。對于上市公司來說，如果聘請異地客戶，將會多支付差旅費等額外費用，從節約成本角度考慮，上市公司也更愿意聘請本地會計師事務所。另外，由于本地事務所占盡了天時、地利、人和，決不會把高質量的審計客戶輕易讓給異地事務所，因此異地事務所能爭取到的大多是一些質量不高的客戶。異地客戶的審計風險相對偏高，多數會計師事務所會更傾向于爭搶所在地的客戶。基于數據分析可以斷言，目前我國證券審計市場上客戶本地化現象比較嚴重。在這種環境下，本地客戶與異地客戶的審計定價也會有所差異。本文將通過實證分析對此問題進行研究。

一、文獻回顧

國外關于審計定價的研究始于Simunic的審計定價模型。在該模型中，客戶規模被認為是審計費用的最具決定性因素。從此以后，有關審計定價的研究得到了很大的發展。國外關于審計風險對審計定價影響的文獻主要有：Simunic驗證了審計意見對審計定價有顯著影響，保留意見的審計定價比非保留意見的審計定價明顯增多，而被審計單位是否虧損(近三年)并沒有顯著影響。Firth的研究同樣也驗證是否虧損(近三年)沒有顯著影響，但沒有檢驗審計意見類型的影響，因為他所采用的樣本中出具保留意見的審計報告很少。另外他考慮了公司非系統風險、股東權益回報兩個因素，前者與審計費用顯著相關，后者不顯著。Low，Tcn和Koh另外考慮了或有負債、長期負債率、流動比率對審計風險的影響。結果表明，近三年是否虧損對審計費用有顯著影響，而對審計意見類型、或有負債、長期負債率、流動比率沒有顯著影響。

在我國的相關研究中，主要采用過最近兩年的虧損情況、資產負債率、流動比率、盈余管理行為、年度報表審計報告意見類型這幾個指標作為衡量審計風險的變量。劉斌、葉建中和廖瑩毅發現客戶最近兩年的盈虧情況對審計收費沒有顯著影響。段春明發現被出具非標準無保留意見的上市公司審計收費顯著偏高(在5％的水平上顯著)，但最近三年公司的虧損情況對審計收費影響不大。余玉苗和劉穎斐從經濟學的角度構建了獨立審計服務供需雙方的審計收費決定模型，確認了影響審計收費水平的部分微觀和宏觀因素，著重分析了審計師法律責任的輕重對審計收費水平的影響，他認為法律風險對審計收費具有重大影響。李爽、吳溪發現中期審計收費與年度審計收費顯著相關，上市公司在年度內進行了中期審計比未進行中期審計的公司的年度審計收費要高，事務所的任期超過5年的審計收費高于審計任期較早年份的審計收費。伍利娜在《盈余管理對審計收費影響分析一來自中國上市公司首次審計費用披露的證據》一文中發現當公司的凈資產收益率處于“保牌”區間時在10％的水平上與審計收費顯著相關，屬于“保配”期間對于審計收費沒有顯著影響。

在西方發達國家，注冊會計師職業經歷了數百年的發展，審計市場高度集中，而我國會計師事務所受到地方保護主義的限制，審計活動存在著明顯的區域性。此外，從事上市公司審計業務的會計師事務所規模普遍較小，市場比較分散，在各地的分布很不均衡，導致部分區域審計市場中的低層次競爭非常激烈。這些不同的制度背景因素，要求我們在借鑒國外研究的同時，必須考慮中國目前的特殊環境，探求現階段影響中國資本市場審計定價的因素。本文的目的就是以Simunie模型為基礎，根據我國證券審計市場特有的區域化特征，建立審計定價回歸模型，并據此考察區域因素對審計定價的影響，及不同區域的事務所在審計定價時對審計風險的重視程度。

二、研究假設

我國企業年報審計市場上異地客戶審計定價低于本地客戶。在公開披露2004年年報的1371家上市公司中，只有847家上市公司明確披露了2004年年報審計的費用，其中異地客戶190家，本地客戶657家，本文對這847家上市公司2004年的年報審計定價做了統計(見表1)，從統計結果可以看出，異地客戶的平均審計費用為44．387萬元，略低于本地客戶的審計費用均值44．582萬元。

會計師事務所需要承擔部分或全部在異地執業的差旅費，那么異地客戶的實際投入成本應比本地客戶高得多。由于本地事務所占盡了天時、地利、人和，決不會把高質量的審計客戶輕易讓給異地事務所，因此異地事務所能爭取到的大多是一些質量不高的客戶，異地客戶的審計風險也會相對偏高。作為理性的會計師事務所應該通過調高審計定價來彌補預期損失費用，而從我國的年報審計市場來看，異地客戶的審計費用比本地客戶的較低。

審計定價由資源投入成本、正常的利潤和預期損失費用構成。審計師擴大審計程序會增加審計資源消耗成本但同時減少審計風險，相反，則會減少審計資源消耗但又會增加審計風險。如果審計師在審計定價時能夠理性地評估審計風險，并要求提前補償，那么審計定價的構成要求中審計資源消耗所形成的直接成本和預期損失費用所形成的機會成本，成為反向變化并形成審計師天然的懲罰機制(Simu-nie，Stein，1996)。由預期損失形成的機會成本，在沒有法律賠償責任時將會形成會計師事務所的現實利潤。

根據以上分析，本文提出以下假設：

假設1：異地客戶的審計定價顯著低于本地客戶；

假設2：與本地客戶相比，異地客戶審計定價時忽略了更多的審計風險因素。

三、模型與樣本選擇

(一)研究模型

本文的研究是在了解國內外文獻相關審計定價實證模型的基礎上，結合對我國審計定價背景的認識，建立以下審計定價模型：

LAF=60+61UL+62CATA+63CURRATIO+

b4LONGDEBT+b5ROA+b6IRRGLPRF+b7OP+b8 LISTAGE+b9LTA+b10SQSUBS+b11BIGAUD+b12PROVI+ b13PROV2+e

(模型一)

LAF=年度會計報表審計收費金額的自然對數。

UL=l，表示審計客戶為本地客戶；UL=0，表示審計客戶為異地客戶。本文在判斷一個客戶是否為會計師事務所的本地客戶時，主要是參考此事務所的注冊地與客戶所在地(注冊地或辦公地)是否為同一地區。如果為同一地區，則為本地客戶，否則屬于異地客戶。當然，還要考慮一些其他因素。由于許多會計師事務所在異地設立分所，因此，一些與會計師事務所注冊地不同的客戶，并不一定是異地客戶，有可能與事務所的分支機構在同一地區；或者在年報中披露的事務所地址雖與客戶不在同一地區，但該事務所在客戶所在地設有分所，則本文仍將此客戶視為事務所的本地客戶。

CATA=期末流動資產／期末資產總額×100％

CURRATIO=期末流動資產／期末流動負債×

100％

LONGDEBT=期末長期負債／期末資產總額×

100％

ROA=(營業利潤一其他業務利潤)／期末資產

總額×100％

IRRGLPRF=1，當稅前利潤總額＞0、且(當期稅前利潤一營業利潤+其他業務利潤)／當期稅前利潤I＞20％時；IRRGLPRF=O，當稅前利潤總額＞0、且(當期稅前利潤一營業利潤+其他業務利潤)／當期稅前利潤≤20％，或稅前利潤總額＜0時。

OP=1，當期審計意見為非標準無保留意見；OP=0，當期審計意見為標準無保留意見。

LISTAGE=(樣本會計期末一樣本上市日期)／365

LTA=LN(審計客戶的期末資產總額)

SQSUBS=樣本公司在會計期末擁有的、納入合并范圍的子公司數目取平方根。

BIGAUD：l，報告期的主審會計師事務所為大型會計師事務所(包括四大中外合作所和在年度審計市場按客戶數量排名前10位的會計師事務所)；BIGAUD=0，報告期的主審會計師為其他會計師事務所。

PROV1=l，樣本公司注冊地為東部地區；PROV1=0，其他。 PROV2=1，樣本公司注冊地為中部地區；PROV2=O，其他。

(二)樣本選取與數據來源

我國證券市場公開披露的審計及相關服務費用信息的有用性較低。具體而言，由于主要受到費用信息的分類披露差異、期間歸屬不清等因素的影響，本文研究所需要的年度會計報表審計費用數據在數量上有所減少。在對1371家披露了2004年年度報告的上市公司關于審計及相關服務收費信息做出系統整理篩選了849家樣本公司。 2004年年報審計費用、納入合并報表的子公司數根據巨潮資訊網(http：／／www．cninfo．tom．cn)的公開年報信息逐家整理，研究所使用的財務數據來自《中國股票市場研究(CSMAR)――財務數據庫查詢系統》；審計意見類型、審計期、會計師事務所名稱以及事務所年度排名分別來源于巨潮資訊網(ht―tp：／／www．cninfo．corn．cn)，中國注冊會計師協會網站(http／／www．cicpa．org．cn)。

四、實證結果與分析

(一)假設一的檢驗結果與分析

本文應用SPSSl3．0軟件對樣本數據進行了多元線性回歸分析，分析了反映審計風險的變量對審計定價的影響，SPSSl3．O軟件輸出多元回歸的結果見表2。

由表2的回歸結果可以看出，審計客戶是否為異地客戶對審計定價在1％的水平上顯著相關，說明異地客戶與本地客戶的審計定價有顯著差異，又因為變量UL是以異地客戶為參考系，UL的回歸系數為0．085，符號為正，說明異地客戶的審計定價顯著低于本地客戶，因此，假設1異地客戶的審計定價顯著低于本地客戶，得到了驗證。顯然，在我國地方保護主義現象嚴重的狀況下，異地客戶的爭取有相當的難度，會計師事務所要爭取異地客戶，就存在低價競爭的可能性，因此，異地客戶的審計定價會低于本地客戶的審計定價。這在一定程度上表明，我國證券審計市場上存在“低價攬客”現象。

(二)假設二的檢驗結果與分析

前面的研究可以證明，會計師事務所的客戶是否為異地公司對審計定價有顯著影響。為了研究不同客戶群的審計定價、審計風險及其之間的關系，我們將總體樣本按照審計客戶是否為異地客戶分為異地樣本和本地樣本兩個分樣本組，剔除模型一中的是否為異地客戶的虛擬變量(UL)，即模型二對兩個分樣本組進行多元線性回歸。

LAF=b0+b1AREA+b2CATA+b3CURRATIO+b4 LONGDEBT+b5ROA+b6IRRGLPRF+b7OP+b8LISTAGE+ b9LTA+b10SQSUBS+b11BIGAUD+b12PROV1 +b13PROV2+e

(模型二)

由表3可以看出，本地樣本組中反映審計風險的變量中有反映樣本公司經營成果的變量(ROA)和樣本公司的上市時間(LISTAGE)與審計定價顯著相關，而異地樣本組中反映審計風險的變量只有反映樣本公司經營成果的變量(ROA)與審計定價顯著相關，也就是說異地客戶在審計定價時比本地客戶少考慮了一個風險因素。這與異地客戶審計定價時忽略了更多的審計風險因素的表述相一致。這說明，在我國證券審計市場中會計師事務所為了招攬異地客戶，采取了忽略審計風險的惡性競爭策略。

五、結論

通過本文的研究，主要得出以下結論：會計師事務所在異地執業時存在價格折扣，并且與本地客戶相比，在對異地客戶進行審計定價時，忽略了更多的審計風險因素。

這個結論是基于我國特殊的審計市場背景形成的：(1)由于審計失敗的民事賠償制度并未啟動，對審計質量的監管尚未到位，審計服務的差別性不能明顯表現，在審計客戶的選擇時不必過多關注審計風險狀況；(2)以地域的行政權利作為隱形力量的審計市場劃分，表明了審計市場運作的不規范性，在一定程度上阻礙了市場本有的流動性，使審計市場的競爭性減弱；(3)審計定價在中國并不是靠自發的市場作用而形成，更多地是由政府依據注冊會計師服務的價值以及當地的物價水平，經濟發展狀況等因素來決定。這三項因素，使我國的審計定價具有了較多的中國特色，在理解本文上述結論時應當予以注意。

第9篇：公司年報審計報告范文

一、注冊會計師職業判斷對審計意見的影響

根據上海證券交易所資本市場研究所年報專題小組2012年8月的《滬市上市公司2011年報非標準無保留審計意見分析》報告顯示，滬市上市公司2011年度財務報告非標準無保留審計意見59家，占全部938家公司的比例為6.29%。中國注冊會計師協會網站2013年5月29日公布2012年年報審計中，47家證券資格會計師事務所共為2471家上市公司出具了審計報告。其中，標準審計報告2383份，帶強調事項段的無保留意見審計報告70份，保留意見審計報告15份，無法表示意見的審計報告3份。在上述2471份審計報告中，非標報告的比例為3.56%，較上年非標報告比例有所下降。社會公眾對上市公司是最關注的，當然上市公司審計意見也是最敏感的。上述無論是標準審計意見還是非標準審計意見，注冊會計師的職業判斷是主觀見之于客觀的活動，都直接影響審計意見的恰當性，也牽動著廣大利益相關者的神經。

（一）職業判斷影響審計意見的合理性

注冊會計師的職業判斷是注冊會計師根據自身的專業知識和經驗，通過識別、比較、計算等方式對鑒證事項和相關情況所做的估計、選擇和斷定。在注冊會計師執行業務的過程中，初步業務活動及其對風險的初步判斷，進一步的風險評估，內部控制設計和運行的有效性評價，審計抽樣的選擇及抽樣結果的評判，重要性原則的運用，直至審計意見的類型，都是注冊會計師進行邏輯思維的過程。注冊會計師的專業知識、經驗、思維方式、心理等因素都會反映到注冊會計師職業判斷的結果中。因此，職業判斷具有強烈的主觀色彩，但是這種判斷必須是合理和適度的。一是職業判斷是對執業范圍內的事項進行判斷，是在執行了諸如檢查、監盤、函證、重新計算等審計程序的基礎上所做的客觀而謹慎的評價，強調以事實為依據，不能脫離客觀事實，也不能自行擴大審計范圍。二是注冊會計師的職業判斷應當能夠提高審計效率，保證審計質量，降低審計風險，既保護注冊會計師和會計師事務所的執業安全，又能為利益相關者提供有價值的決策信息，實現經濟效益與社會效益的有機結合。

（二）職業判斷影響審計意見的可比性

首先是橫向可比問題，同是被立案調查，2011年國恒鐵路（000594）被出具了帶強調事項段的無保留意見，而南紡股份（600250）2011年和2012年連續兩年均被出具了保留意見，在保留事項中難以看出兩者同為保留事項的差異，年報中也未披露相關信息。這里還有最普遍的一個問題就是對持續經營事項的判斷，2011年和2012年多數公司因持續經營不確定被出具帶強調事項的無保留意見，少數公司被出具保留意見，只有*ST石峴（600462）兩年連續被出具無法表示意見。針對同一事項，從無保留意見、保留意見到無法表示意見，注冊會計師的審計意見偏差如此之大。其次是縱向可比問題，2011年度的典型案例是*ST東碳（600691），公司2011年度財務報告被出具帶強調事項段的無保留意見，而2010年度為無法表示意見，但兩個年度審計報告對非標意見事項的描述基本一致，且2011年度更加惡化。從公司實際情況看，2011年度關于重大資產重組的唯一變化是重組申請材料被中國證監會受理，但該變化是否能夠支持審計意見由無法表示意見變更為僅為帶強調事項的無保留意見？由于注冊會計師職業判斷的差異針對相同的事項可能出現較大不同甚至截然相反的審計意見，鑒于上市公司比較敏感，上述的非標意見，直接傳導至股價，最終導致股東是非標意見偏差的最大受害者。

二、提高注冊會計師職業判斷能力的要求及建議

職業判斷能力的高低是注冊會計師職業道德水平和專業勝任能力等綜合素質的根本體現，是衡量注冊會計師專業水平的核心因素。它決定了注冊會計師和會計師事務所能否以及在多大程度上為客戶提供高水平的專業服務。注冊會計師的執業能力很大程度上代表了整個注冊會計師行業的專業服務水平，因此，提升注冊會計師的職業判斷能力具有重要意義，注冊會計師個人和注冊會計師協會均應加強學習培訓，積極自覺地提高注冊會計師的職業判斷能力。

（一）自身因素：加強專業學習，提升判斷能力

注冊會計師的職業判斷除了依據專業標準之外，很大程度上還依賴于注冊會計師自身的經驗，通常沒有固定可以套用的模式。可以說，世界上不存在兩個完全相同的審計業務，因為每項審計業務都會因被審計單位的經營規模、業務性質、行業狀況、法律環境、組織架構、管理水平、企業文化等諸多因素而呈現不同的特點，而且執業環境日益復雜，不確定性因素越來越多，此時，注冊會計師的職業判斷顯得尤為重要。注冊會計師和會計師事務所應當持續不斷地學習和深入研究專業相關知識，包括會計、審計、稅務、法律、管理等學科；同時，還要將知識運用于執業實踐，不斷地歸納總結，時刻關注審計風險，自覺提高職業道德水平和專業勝任能力。不論是會計師事務所還是注冊會計師個人，都應強化對審計意見的質量控制，審慎地提出審計意見，保證出具審計意見的恰當性。

（二）外部因素：強化行業監管，積極進行引導

首先，中國注冊會計師協會應當編制審計操作指南，限制注冊會計師在執業判斷上的“過度”自由發揮。審計，從本質上講，就是一種再判斷，但是判斷必須依據可操作性的審計準則，否則，嚴重偏離可比性。其次，對上市公司來說，中國證監會應加強對審計意見尤其是非標意見的持續監管，可以嚴格其披露要求，起碼對同一公司的同一事項在不同年度出具不同的審計意見起到限制作用。比如要求注冊會計師應結合以前年度非標情況進行說明，若審計意見類型發生變化，應結合公司具體情形說明審計意見變化的原因；對于連續出現非標意見的，應追溯以前年度非標意見的原因并進行比較，說明以前年度非標事項未解決對本期出具非標意見的影響；加強審計意見變化情形下的信息披露。對于審計意見與上年相比發生變化的，建議要求在披露年度報告的同時，由上市公司及會計師事務所以臨時公告的形式說明導致審計意見變化的原因。通過充分披露，可使市場更好了解審計意見變化的原因，也有利于加強市場監督。